Правомерно ли применение налогоплательщиком освобождения от уплаты налога на добычу полезных ископаемых, установленного пп. 3 п. 2 ст. 336 НК РФ, в случае если территория эксплуатируемого налогоплательщиком месторождения органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации по согласованию с соответствующими федеральными органами исполнительной власти отнесена к особо охраняемым природным территориям (лечебно-оздоровительной местности), однако еще не включена в государственный кадастр особо охраняемых природных территорий (кадастр особо охраняемых природных территорий регионального значения еще только формируется и будет утвержден позднее)?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 336 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено п. 2 данной статьи, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Подпунктом 3 п. 2 ст. 336 НК РФ установлено, что в целях гл. 26 НК РФ не признаются объектом налогообложения полезные ископаемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение. Порядок признания геологических объектов особо охраняемыми геологическими объектами, имеющими научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение, устанавливается Правительством РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 14.03.1995 N 33-ФЗ "Об особо охраняемых природных территориях" (далее - Закон N 33-ФЗ) с учетом особенностей режима особо охраняемых природных территорий и статуса находящихся на них природоохранных учреждений различаются следующие категории указанных территорий: государственные природные заповедники, в том числе биосферные, национальные парки, природные парки, государственные природные заказники, памятники природы, дендрологические парки и ботанические сады, в том числе лечебно-оздоровительные местности и курорты.

На основании ст. 3 Федерального закона от 23.02.1995 N 26-ФЗ "О природных лечебных ресурсах, лечебно-оздоровительных местностях и курортах" признание территории лечебно-оздоровительной местностью или курортом осуществляется в зависимости от ее значения Правительством РФ, соответствующим органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации или органом местного самоуправления на основании специальных курортологических, гидрогеологических и других исследований.

Территория признается лечебно-оздоровительной местностью или курортом регионального значения органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации по согласованию с соответствующими федеральными органами исполнительной власти.

Постановлением Правительства РФ от 26.12.2001 N 900 "Об особо охраняемых геологических объектах, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное и иное значение" (далее - Постановление N 900) установлено, что геологические объекты, имеющие научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное и иное значение, могут быть отнесены (признаны) к особо охраняемым геологическим объектам в порядке и на условиях, которые установлены Законом N 33-ФЗ.

Таким образом, для решения вопроса о порядке обложения или освобождения от обложения налогом на добычу полезных ископаемых конкретного полезного ископаемого, добытого из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение, следует четко определять, относится ли данный объект в порядке, установленном Постановлением N 900 в соответствии с Законом N 33-ФЗ, к особо охраняемым природным территориям.

Представляется, что по смыслу Закона N 33-ФЗ и Постановления N 900 право на льготу, предусмотренную пп. 3 п. 2 ст. 336 НК РФ, возникает в случае, если территория эксплуатируемого налогоплательщиком месторождения органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации по согласованию с соответствующими федеральными органами исполнительной власти отнесена к особо охраняемым природным территориям.

В соответствии с п. 1 Постановления Правительства РФ от 19.10.1996 N 1249 "О порядке ведения государственного кадастра особо охраняемых природных территорий" государственный кадастр является официальным документом, который содержит регулярно обновляемые сведения обо всех особо охраняемых природных территориях федерального, регионального и местного значения.

По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 02.07.2008 N 03-06-05-01/12, особо охраняемыми геологическими объектами могут быть признаны геологические объекты, которые полностью или частично изъяты из хозяйственного использования решениями органов государственной власти, для которых установлен режим особой охраны и которые включены в государственный кадастр особо охраняемых природных территорий.

В то же время ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 28.04.2008 N Ф03-А51/08-2/1206 пришел к выводу, что приобретение земельным участком статуса особо охраняемой природной территории не зависит от внесения его в кадастр особо охраняемых природных территорий регионального значения, а значит, не отменяет и права на использование льготы, установленной пп. 3 п. 2 ст. 336 НК РФ, плательщиком НДПИ по использованию данного земельного участка при добыче полезных ископаемых.

Таким образом, учитывая позицию Минфина России, в связи с тем что отсутствует факт включения соответствующей территории в государственный кадастр особо охраняемых природных территорий, налогоплательщику при возникновении спора с налоговым органом применение льготы, предусмотренной пп. 3 п. 2 ст. 336 НК РФ, очевидно, придется доказывать в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

30.12.2008