Организация арендовала здание у физического лица и провела там с его согласия неотделимые улучшения. Указанные улучшения проводились арендатором за свой счет. Договор аренды не предусматривает возмещение арендатору таких расходов. После окончания действия договора аренды возникает ли в изложенной ситуации у арендодателя доход в виде стоимости произведенных неотделимых улучшений арендованного здания, подлежащий налогообложению налогом на доходы физических лиц?

Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 211 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся выполненные в интересах налогоплательщика работы.

Таким образом, стоимость произведенных организацией-арендатором неотделимых улучшений является доходом, полученным физическим лицом - арендодателем в натуральной форме и подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с применением ставки 13 процентов.

При этом в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 223 Кодекса дата фактического получения дохода в натуральной форме определяется как день передачи доходов в натуральной форме. Исходя из этого дата фактического получения налогоплательщиком-арендодателем дохода в виде стоимости произведенных неотделимых улучшений арендованного здания определяется как день окончания действия договора аренды, в соответствии с которым были произведены такие улучшения.

Обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет сумм налога на доходы физических лиц в данной ситуации возлагается на организацию, арендующую здание у физического лица, признаваемую на основании п. 1 ст. 226 Кодекса налоговым агентом.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты (п. 4 ст. 226 Кодекса).

Таким образом, организация вправе удержать налог на доходы физических лиц с дохода, полученного арендодателем в виде стоимости произведенных арендатором неотделимых улучшений арендованного здания, например, за счет сумм выплачиваемой арендодателю арендной платы.

В случае если не представляется возможным удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога на доходы физических лиц, налоговый агент на основании п. 5 ст. 226 Кодекса обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.

В такой ситуации физическое лицо, получившее доходы, при получении которых не был удержан налог на доходы физических лиц налоговым агентом, исходя из сумм таких доходов исчисляет и уплачивает налог в порядке, предусмотренном ст. 228 Кодекса.

Указанный налогоплательщик в соответствии с п. 5 ст. 228 Кодекса уплачивает налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 календарных дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 календарных дней после первого срока уплаты.

О. В.Лукинова

Ведущий специалист-эксперт

отдела налогообложения доходов граждан

и единого социального налога

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

24.12.2008