Коллективным договором организации предусмотрена выплата суточных при направлении работника в командировку в размере, превышающем нормы, установленные п. 3 ст. 217 НК РФ. На какую дату у налогового агента возникает обязанность удержать НДФЛ: на дату выдачи суточных работнику или на дату утверждения авансового отчета?

Ответ: Одним из видов командировочных расходов, которые в соответствии со ст. 168 Трудового кодекса РФ работодатель обязан возместить в случае направления работника в служебную командировку, являются дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные).

Направляя работника в командировку, организация выдает ему под отчет наличные деньги на расходы, связанные с выполнением служебного поручения.

По возвращении из командировки в течение трех дней работник обязан предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. Суммы выплаченных суточных в этом случае не будут исключением, по ним также придется отчитаться (п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40).

Выданные работнику под отчет денежные средства на командировочные расходы до момента утверждения авансового отчета являются задолженностью работника перед организацией и не могут быть признаны доходом работника, включаемым в налоговую базу по НДФЛ, поскольку не являются экономической выгодой работника (ст. 41, п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). Косвенно указанное обстоятельство подтверждается и тем, что согласно пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ для работодателя датой осуществления расходов на командировки (в части, признаваемой в составе расходов) является дата утверждения авансового отчета.

Кроме того, в действительности командировка может оказаться менее или более длительной, чем предполагалось изначально. В этом случае работник обязан отчитаться о наличии остатка или перерасходе денежных средств и произвести окончательные расчеты с организацией. Подлежащая возврату работником или возмещению работодателем сумма определяется в момент утверждения авансового отчета.

Поэтому на момент выплаты нельзя расценивать полученные работником под отчет суммы суточных, превышающие установленный НК РФ предел, в качестве дохода, подлежащего налогообложению, так как окончательный расчет между работодателем и работником происходит на дату утверждения авансового отчета.

Являясь компенсационной выплатой, осуществляемой в связи с выполнением работником трудовых обязанностей, суммы суточных не включаются в доход работника, подлежащий налогообложению, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ (п. 3 ст. 217 НК РФ). Сумма суточных, выплаченная работнику сверх установленной НК РФ нормы, подлежит обложению налогом на доходы физических лиц работодателем - налоговым агентом.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ удержание начисленной суммы налога производится непосредственно из доходов налогоплательщика при фактической выплате. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода в денежной форме является день его выплаты. Поскольку сумма дохода работника может быть определена лишь на дату утверждения авансового отчета, соответственно, обязанность налогового агента по удержанию суммы НДФЛ у работодателя возникает именно с этой даты.

Вместе с тем Минфин России в Письме от 01.02.2008 N 03-04-06-01/27 изложил иную позицию, согласно которой дата фактического получения работником подлежащего налогообложению дохода в виде суммы денежных средств, превышающих установленные п. 3 ст. 217 НК РФ нормы суточных, определяется как дата выплаты суточных.

По нашему мнению, такой подход является формальным, так как не учитывает, что фактически на дату выплаты (перечисления) суточных доход налогоплательщиком еще не получен.

Однако необходимо учитывать, что в случае применения позиции, отличной от мнения Минфина России, налогоплательщик рискует вступить в спор с контролирующими органами.

Е. А.Афонина

ЗАО "ТЛС-ГРУП"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

23.12.2008