Организация, имеющая в собственности жилые квартиры, заключает договоры найма жилого помещения. В ежемесячную плату за наем жилого помещения включены все коммунальные платежи. По условиям договора в ежемесячной плате за наем жилого помещения не выделена плата за пользование жилым помещением, на всю установленную плату начисляется НДС по ставке 18%, а весь "входной" НДС, полученный от поставщиков коммунальных и эксплуатационных услуг по содержанию и ремонту общего имущества многоквартирных домов, принимается к вычету. Учитывая, что нормативными документами не установлен размер платы за пользование жилым помещением (плата за наем) в многоквартирных домах, находящихся в частной собственности, просим разъяснить, правомерно ли организация, начисляя НДС на всю сумму платы за наем жилого помещения, принимает к возмещению в полной сумме "входной" НДС? Если в данной ситуации требуется ведение раздельного учета "входного" НДС, каков порядок расчета ставки платы за пользование жилым помещением, операции по реализации которых освобождены от налогообложения НДС?

Ответ: Согласно пп. 10 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

Какие услуги относятся к услугам по предоставлению в пользование жилых помещений НК РФ не разъясняет.

Согласно разъяснениям специалистов налоговой службы, изложенным в Письме ФНС России от 17.05.2005 N ММ-6-03/404@, если условиями договора аренды предусмотрено, что в стоимость арендной платы помимо платы за наем жилья (предоставление жилого помещения) включена стоимость коммунальных или иных услуг, то в налоговую базу не входит только плата за наем жилья (предоставление жилого помещения). Аналогичная позиция отражена в Письмах ФНС России от 16.03.2005 N 03-4-02/371/28, Минфина России от 08.04.2004 N 04-03-09/13, от 10.06.2004 N 03-03-09/17.

ВАС РФ в Постановлении Пленума от 05.10.2007 N 57 в целях обеспечения правильного и единообразного применения арбитражными судами закона при разрешении дел, касающихся взимания НДС по операциям, связанным с предоставлением жилых помещений в пользование, а также с их обеспечением коммунальными услугами и с содержанием, эксплуатацией и ремонтом общего имущества многоквартирных домов приводит следующие разъяснения.

Статья 154 Жилищного кодекса РФ разграничивает плату за пользование жилым помещением (плату за наем); плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме; плату за коммунальные услуги.

НДС в соответствии с пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ не начисляется на такой вид платежа, как плата за пользование жилым помещением (плата за наем, плата за жилое помещение), поскольку именно эта сумма представляет собой оплату услуг, названных в указанной норме.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2007 по делу N А56-12400/2006 указано, что коммунальные услуги и услуги по обслуживанию жилых домов не освобождаются от НДС, так как такая льгота не названа в ст. 149 НК РФ.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Московского округа от 01.04.2008 N КА-А40/1579-08, от 28.12.2007 N КА-А40/13936-07, Западно-Сибирского округа от 25.08.2008 N Ф04-5111/2008(10171-А46-25), Волго-Вятского округа от 20.03.2008 по делу N А82-15461/2006-15 и др.

С учетом вышеизложенного можно сделать следующий вывод: плата за пользование жилым помещением НДС облагаться не должна (пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ). Налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 2 ст. 149 НК РФ, не вправе отказаться от освобождения НДС таких операций.

Таким образом, организация осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции.

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы "входного" НДС, предъявленные налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

- принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и/или реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не включается.

По вопросу принятия арендодателем к вычету сумм НДС по коммунальным услугам, потребленным арендатором, необходимо отметить следующее.

Существует мнение, что арендодатель не может принять к вычету НДС по услугам, потребленным арендатором, так как арендодатель не вправе выставить арендатору счет-фактуру, то есть не выполняется одно из условий принятия к вычету НДС - использование приобретенных услуг в деятельности, облагаемой НДС. Эта позиция отражается, в частности, в Письмах Минфина России от 03.03.2006 N 03-04-15/52, от 06.09.2005 N 07-05-06/234, а также в Письме Минфина России от 24.03.2007 N 03-07-15/39, которое доведено до сведения и использования в работе нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС России от 23.04.2007 N ШТ-6-03/340@.

Однако во всех вышеперечисленных Письмах рассматривается ситуация, когда арендодатель не включает в стоимость услуг по аренде расходы арендодателя по оплате коммунальных услуг, услуг связи и прочих услуг. Данные расходы возмещаются арендатором в порядке компенсации расходов арендодателя на основании отдельного счета.

В рассматриваемой ситуации стоимость коммунальных услуг включена в арендную плату. При таком варианте арендодатель выставляет арендатору счет-фактуру на всю сумму арендной платы, включая сумму коммунальных платежей. Правомерность таких действий подтверждена Письмом Минфина России от 19.09.2006 N 03-06-01-04/175.

В Письме УФНС России по Московской области от 03.02.2005 N 21-27/28632 содержатся разъяснения, согласно которым арендодатель вправе применить вычет по НДС, предъявленному коммунальными службами, в том числе в части потребленных арендатором услуг. При этом арендодатель должен включить в налоговую базу по НДС суммы, полученные от арендатора в качестве компенсации стоимости коммунальных услуг.

Что касается платы за пользование жилым помещением, то нормативными документами размер платы за пользование жилым помещением, находящимся в частной собственности, не установлен.

В соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

С учетом вышеизложенного можно сделать следующий вывод: организация неправомерно начисляет НДС на всю сумму платы за пользование жилым помещением. При ведении раздельного учета организация принимает к вычету "входной" НДС в соответствии с требованиями п. 4 ст. 170 НК РФ.

О. В.Егорова

ООО "ЭЛКОД"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

23.12.2008