Российской организации на территории РФ иностранными организациями (резидентами Республики Казахстан и Итальянской Республики) были оказаны услуги в области подготовки объекта к строительству. Иностранные организации не имеют постоянного представительства в России и не состоят на учете в налоговых органах. Является ли российская организация налоговым агентом по налогу на прибыль при выплате дохода иностранным организациям?
Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 246 Налогового кодекса РФ плательщиками налога на прибыль признаются, в частности, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и/или получающие доходы от источников в Российской Федерации.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признаются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со ст. 309 НК РФ (п. п. 2, 3 ст. 247 НК РФ).
Под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей гл. 25 НК РФ понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную, в частности, с осуществлением работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 ст. 306 НК РФ (п. 2 ст. 306 НК РФ).
Регулярной может быть признана, в частности, деятельность иностранных организаций, обязанных встать на учет в налоговых органах Российской Федерации в соответствии с разд. 2 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124, в случае если их деятельность осуществляется в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году непрерывно или по совокупности (Письмо УФНС России по г. Москве от 23.11.2004 N 24-11/75163).
В случае если иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, в отношениях с которым у Российской Федерации существует действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, при определении наличия постоянного представительства приоритет имеют положения соответствующего международного договора (ст. 7 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации резиденты Республики Казахстан и Итальянской Республики оказывают консультационные услуги российской организации. С перечисленными иностранными государствами Российской Федерацией заключены соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, а именно:
- Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал от 18.10.1996 (ратифицирована Федеральным законом от 28.04.1997 N 74-ФЗ);
- Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Итальянской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал и предотвращении уклонения от налогообложения от 09.04.1996 (ратифицирована Федеральным законом от 05.10.1997 N 129-ФЗ).
Определение того, приводит ли деятельность иностранной компании на территории Российской Федерации при оказании консультационных и прочих услуг к образованию постоянного представительства на территории Российской Федерации, будет осуществляться исходя из норм Конвенции, НК РФ с учетом положений заключенных договоров, регулярности и продолжительности пребывания на территории Российской Федерации сотрудников иностранной компании.
В том случае, если деятельность указанных организаций образует постоянное представительство для целей налогообложения в РФ, иностранные компании (резиденты Казахстана и Италии) будут являться самостоятельными плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации и производить уплату налога на прибыль в соответствии с положениями ст. 307 НК РФ.
Порядок налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в РФ, регламентируется ст. 309 НК РФ.
Перечень доходов, полученных иностранной организацией, которые подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты, приведен в п. 1 указанной статьи. В частности, к таким доходам относятся: дивиденды, выплачиваемые иностранной организации, процентный доход от долговых обязательств любого вида, доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности, доходы от реализации недвижимого имущества, доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ, доходы от международных перевозок.
В соответствии с п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в пп. 5 и 6 п. 1 ст. 309 НК РФ, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со ст. 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
Позиция специалистов налоговых органов по данному вопросу изложена в Письмах УМНС России по г. Москве от 28.02.2005 N 20-12/12453, от 10.07.2003 N 26-12/38474, от 24.03.2003 N 26-12/16789 и др.
С учетом вышеизложенного можно сделать следующий вывод: у российской организации при выплате доходов иностранному юридическому лицу - резиденту Казахстана или Италии в связи с оказанием им услуг в рамках контракта на консультационные услуги в области подготовки объекта к строительству не возникнет обязанности по удержанию налога с доходов этого иностранного юридического лица в связи с тем, что доходы от оказания консультационных услуг не подлежат обложению налогом у источника выплаты на основании п. 2 ст. 309 НК РФ (при условии, что деятельность иностранной организации не приводит к образованию постоянного представительства).
В случае если деятельность иностранной организации приводит к образованию постоянного представительства, то указанное иностранное юридическое лицо будет являться самостоятельным плательщиком налога на прибыль.
Таким образом, применительно к рассматриваемой ситуации российская организация в любом случае не будет являться налоговым агентом при выплате доходов организации-нерезиденту.
О. В.Егорова
ООО "ЭЛКОД"
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
23.12.2008