Налогоплательщик на основании договора приобрел у организации-поставщика товары. Выставленные налогоплательщику счета-фактуры и товарные накладные подписаны от имени директора организации, который скончался тремя днями ранее даты подписания указанных документов. Однако на дату подписания договора директор организации был жив, и у налогоплательщика не было оснований полагать, что полученные первичные документы были подписаны неустановленным лицом. Может ли данное обстоятельство повлиять на невозможность учета расходов на приобретение товаров в составе затрат при исчислении налога на прибыль?

Ответ: В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Следовательно, в целях обложения налогом на прибыль полученные налогоплательщиком доходы уменьшаются на произведенные расходы в том случае, если расходы экономически оправданны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

В Определении Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-О разъяснено, что истолкование ст. 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Исходя из принципа равенства налогообложения недопустима ситуация, при которой добросовестный налогоплательщик не вправе при исчислении налога на прибыль уменьшить сумму дохода на сумму расходов в ситуации, когда его контрагент по гражданско-правовым обязательствам допускает нарушения порядка оформления первичных бухгалтерских документов (Постановление Конституционного Суда РФ от 27.05.2003 N 9-П).

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N 53) разъяснено, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В п. 10 Постановления Пленума N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В арбитражной практике нет единообразия по данному вопросу.

Согласно одной из позиций арбитражных судов гл. 25 НК РФ не содержит запрета на принятие к учету первичных документов, имеющих пороки в оформлении. Из положений названной главы НК РФ не следует, что недостоверность документов, в том числе первичных, представленных налогоплательщиком в подтверждение затрат, влечет признание отсутствия затрат как таковых (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 05.09.2008 N А56-38571/2007, Северо-Кавказского округа от 21.05.2007 N Ф08-2266/2007-925А).

Таким образом, если в рассматриваемом случае расходы налогоплательщика экономически оправданны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, они могут быть учтены в целях обложения налогом на прибыль, если у налогоплательщика не было оснований полагать, что данные документы подписаны неустановленным лицом, так как налогоплательщик не несет ответственности за действия своих контрагентов. Однако при этом у налогоплательщика должно быть намерение получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности.

Согласно другой позиции первичный документ, подписанный от имени умершего лица, не может быть принят в качестве доказательства реальности хозяйственной операции (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11.08.2008 N Ф04-4843/2008(9487-А27-41), Восточно-Сибирского округа от 13.12.2007 N А19-9986/07-44-Ф02-9190/07 по делу N А19-9986/07-44, Поволжского округа от 31.01.2008 N А49-3940/2007, от 25.01.2008 N А49-3939/07).

Также в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 23.08.2007 N Ф04-5713/2007(37500-А27-42) суд пришел к выводу, что налогоплательщик необоснованно включил в расходы затраты по документам, которые содержат недостоверную информацию и подписаны неуполномоченным лицом. Причем ФАС отклонил довод налогоплательщика о реальности понесенных затрат, так как это не является достаточным основанием для уменьшения налоговой базы, если отсутствуют документы, оформленные в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ.

Таким образом, данное обстоятельство может повлиять на невозможность учета расходов на приобретение товаров в составе затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Ввиду отсутствия единообразия в судебной практике и отсутствия официальной позиции Минфина России при возникновении спора с налоговым органом правомерность учета расходов на приобретение товаров в целях налогообложения прибыли налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

05.12.2008