Налогоплательщик заключил договор с оператором на предоставление услуг сотовой связи. Данные услуги потребляются непосредственно сотрудниками налогоплательщика, которые используют для этого личные сотовые телефоны. Налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки было выявлено налоговое правонарушение, согласно которому в целях исчисления налога на прибыль не учтен внереализационный доход, полученный налогоплательщиком вследствие безвозмездного временного пользования имуществом своих сотрудников. Налогоплательщик решением налогового органа привлечен к ответственности. Правомерно ли в данном случае привлечение к ответственности?

Ответ: Согласно ст. 246 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций это полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (ст. 247 НК РФ).

В ст. 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

При этом в п. 8 ст. 250 НК РФ предусмотрено, что доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ, признаются внереализационными доходами налогоплательщика и учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Для целей налогообложения прибыли имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

В соответствии с п. 1 ст. 689 Гражданского кодекса РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

Таким образом, имущество, переданное в безвозмездное пользование, остается собственностью ссудодателя.

На основании п. 1 ст. 690 ГК РФ право передачи вещи в безвозмездное пользование принадлежит ее собственнику и иным лицам, управомоченным на то законом или собственником.

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже установленной в соответствии с гл. 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах подтверждается налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

В п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 предусмотрено следующее. Применение п. 8 ст. 250 НК РФ не ограничено только имущественными правами, представляющими собой требования к третьим лицам. Данное положение подлежит применению также и при безвозмездном получении права пользования вещью. Установленный данной нормой принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в том числе права пользования вещью.

Согласно официальной позиции налоговых органов, отраженной в Письме УФНС России по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061156, у организации при получении от своих сотрудников в безвозмездное пользование имущества (сотовых телефонов) формируется внереализационный доход.

Однако по данному вопросу возможна и другая точка зрения, согласно которой из п. 1 ст. 689 ГК РФ следует, что вещь должна передаваться в безвозмездное временное пользование, только в этом случае образуется внереализационный доход. В случаях, когда работник использует свой собственный телефон, потребляя услуги связи, оплачиваемые работодателем, не происходит передачи личного телефона во временное безвозмездное пользование работодателя, так как он остается в пользовании у собственника, а следовательно, у налогоплательщика не может возникнуть и внереализационный доход.

Таким образом, согласно официальной позиции налоговых органов привлечение налогоплательщика к ответственности в данном случае является правомерным. В то же время в случае несогласия с позицией налогового органа неправомерность решения налогового органа налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

05.12.2008