Налоговый орган провел проверку представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на прибыль и установил, что налог уплачен не в полном размере. В качестве обоснования такой позиции налоговый орган указал занижение налогоплательщиком налоговой базы вследствие отнесения в состав расходов затрат по оплате специальных пропусков на право проезда крупногабаритных и тяжеловесных транспортных средств по дорогам общего пользования субъекта РФ. Налоговый орган принял решение о доначислении налогоплательщику неуплаченных сумм налога, а также пеней и предложил в срок, установленный в требовании, уплатить эту сумму налога. Правомерно ли решение налогового органа в указанной ситуации, если у налогоплательщика имеются доказательства действительной эксплуатации крупногабаритных и тяжеловесных транспортных средств по дорогам общего пользования субъекта РФ в проверяемом периоде, документы, подтверждающие фактическое несение расходов по оплате специальных пропусков, а необходимость внесения платы за их получение установлена нормативным правовым актом исполнительной власти субъекта РФ?

Ответ: В п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Статья 264 НК РФ определяет состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. При этом согласно пп. 49 п. 1 данной статьи данный перечень не является закрытым, и к этим расходам также могут быть отнесены иные расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Пунктом 4 Постановления Правительства РФ от 26.09.1995 N 962 (далее - Постановление N 962) было рекомендовано органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации ввести взимание платы с владельцев или пользователей автомобильного транспорта, перевозящего тяжеловесные грузы по сети дорог субъектов Российской Федерации, и организовать службы весового контроля.

Пунктом 2 Постановления Правительства РФ от 14.10.1996 N 1211 (далее - Постановление N 1211) установлено, что средства, получаемые от взимания платы за провоз тяжеловесных грузов по федеральным автомобильным дорогам и автомобильным дорогам субъектов Российской Федерации, полностью зачисляются соответственно в Федеральный дорожный фонд Российской Федерации и территориальные дорожные фонды субъектов Российской Федерации и направляются на ремонт указанных автомобильных дорог в целях компенсации ущерба, наносимого им в результате провоза тяжеловесных грузов, а также на возмещение затрат, связанных с организацией пропуска движения, и затрат, связанных с осуществлением надзора за состоянием автомобильных дорог общего пользования и сооружений на них, включая контроль и техническое обследование.

Верховный Суд РФ в Определении от 15.03.2002 N 47-Г02-4 разъяснил, что контроль за соблюдением весовых параметров и габаритов транспортных средств является функцией государственных органов исполнительной власти и действующим федеральным законодательством осуществление этой функции возложено на государственную службу дорожного хозяйства, транспортную инспекцию, инспекцию безопасности дорожного движения.

Конституционный Суд РФ в Постановлении от 17.07.1998 N 22-П (далее - Постановление N 22-П) пришел к выводу, что на платеж, взимаемый с владельцев или пользователей автомобильного транспорта, перевозящего тяжеловесные грузы, при проезде по федеральным автомобильным дорогам, не распространяется правовой режим налогового платежа, он не обладает рядом признаков и элементов, присущих налоговому обязательству в его конституционно-правовом смысле.

Судебная практика исходит из того, что расходы, связанные с внесением платы с владельцев или пользователей автомобильного транспорта, перевозящего тяжеловесные грузы по сети дорог субъектов Российской Федерации (в частности, путем оплаты специальных пропусков на право проезда крупногабаритных и тяжеловесных транспортных средств по дорогам общего пользования субъектов РФ), могут учитываться в целях налогообложения прибыли при условии их документальной подтвержденности.

Так, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 03.11.2005 N А12-5966/05-С36, установив, что налогоплательщиком были представлены доказательства, подтверждающие уплату сбора водителями грузового транспорта при перевозках грузов, и уплата указанных сумм отражена в авансовых отчетах, признал правомерным отнесение обсуждаемых сумм к расходам в порядке ст. 252 НК РФ, поскольку расходы документально подтверждены, обоснованны, связаны с производственной деятельностью предприятия.

Суд отклонил довод налогового органа о том, что уплата сбора за компенсацию экологического ущерба регламентирована Постановлением N 962, поскольку плата в соответствии с указанным Постановлением направляется на ремонт автодорог, а не на улучшение экологической обстановки, взимание платы производится иными уполномоченными органами.

ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 12.09.2005 N А82-13174/2004-14 установил, что затраты по оплате специальных пропусков на право проезда крупногабаритных и тяжеловесных транспортных средств по дорогам общего пользования субъекта РФ непосредственно связаны с производственной деятельностью налогоплательщика. Суд отметил, что такой вывод соответствует положениям Постановления N 22-П и Постановлений N N 962 и 1211.

Судом, кроме того, признан необоснованным довод налогового органа со ссылкой на абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ о том, что налогоплательщик не имел права относить к расходам указанные затраты, поскольку сбор, взимаемый с владельцев тяжеловесных транспортных средств, не предусмотрен законодательством о налогах и сборах. При этом суд исходил из того, что в силу положения Постановления N 22-П данные платежи не имеет фискального характера, а предназначены для компенсации затрат органов исполнительной власти по ремонту автомобильных дорог общего пользования, производимого в связи с использованием отдельными автоперевозчиками тяжеловесных транспортных средств.

Довод налогового органа о том, что данные платежи представляют собой санкцию и поэтому на основании ст. 270 НК РФ также не подлежат отнесению в состав расходов, суд признал также несостоятельным.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 09.10.2006 N А26-3664/2006-216 также признал правомерным учет в целях налогообложения прибыли фактически понесенных и документально подтвержденных расходов по оплате разрешений на перевозку крупногабаритного и тяжеловесного груза по дорогам общего пользования.

Таким образом, в указанной ситуации решение налогового органа неправомерно.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

27.11.2008