Организация осуществляет реализацию лотерейных билетов. При этом лотерейные билеты приобретаются организацией с целью дальнейшей перепродажи у непосредственного организатора лотереи по договору купли-продажи с отсрочкой платежа. Право собственности на лотерейные билеты, согласно условиям договора, переходит к организации с момента получения билетов и подписания соответствующей накладной. При проверке налоговый орган посчитал неправомерным применение организацией льготы, предусмотренной пп. 9 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса. По мнению проверяющих, организация, по сути, осуществляет посредническую деятельность по распространению лотерейных билетов и, следовательно, на основании п. 7 ст. 149 НК РФ в целях исчисления НДС не вправе воспользоваться указанной льготой. Правомерны ли выводы налогового органа?

Ответ: В соответствии с пп. 9 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит обложению НДС (освобождается от обложения НДС) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации почтовых марок (за исключением коллекционных марок), маркированных открыток и маркированных конвертов, лотерейных билетов лотерей, проводимых по решению уполномоченного органа.

При этом указанное освобождение от обложения НДС не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 7 ст. 149 НК РФ).

Следует учитывать, что согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров (работ, услуг) признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Гражданское законодательство Российской Федерации предусматривает три вида посреднических договоров: договор поручения, договор комиссии и агентский договор (гл. 49, 51, 52 Гражданского кодекса Российской Федерации) - и содержит существенные признаки указанных договоров.

Договор купли-продажи обладает признаками, присущими посредническому договору (договору поручения, договору комиссии либо агентскому договору).

Так, например, по договору поручения поверенный совершает юридические действия за счет доверителя (ст. 971 ГК РФ), по договору комиссии комиссионер совершает сделки за счет комитента (ст. 990 ГК РФ), а по агентскому договору агент совершает юридические и иные действия за счет принципала (ст. 1005 ГК РФ).

Вместе с тем любой посреднический договор в отличие от договора купли-продажи не предполагает перехода права собственности на вещи.

В рассматриваемой ситуации право собственности на лотерейные билеты перешло к организации с момента получения билетов и подписания соответствующей накладной.

Таким образом, организация является собственником реализуемых ею лотерейных билетов и, соответственно, осуществляет их реализацию в своих интересах и за свой счет.

В связи с этим в рассматриваемом случае организация не может выступать в качестве посредника (поверенного, комиссионера либо агента организатора лотереи).

Кроме того, НК РФ не содержит ограничений по применению льготы, предусмотренной пп. 9 п. 2 ст. 149 НК РФ, организациями, реализующими лотерейные билеты и не имеющими статуса организатора лотерей.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации организация вправе при исчислении НДС воспользоваться льготой, предусмотренной пп. 9 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Указанная позиция подтверждается и арбитражной практикой (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.2006 N А33-4551/05-Ф02-351/06-С1, от 10.08.2005 N А33-4238/05-Ф02-3726/05-С1, ФАС Поволжского округа от 10.07.2007 по делу N А55-19289/2006).

В указанных решениях арбитражные суды посчитали обоснованным применение льготы, предусмотренной пп. 9 п. 2 ст. 149 НК РФ, поскольку осуществляемые налогоплательщиками операции по продаже лотерейных билетов, приобретенных в собственность, не являются посредническими.

Однако существует иная позиция по данному вопросу. В частности, в Письме УМНС России по г. Москве от 04.03.2003 N 24-14/12569 указано, что льгота, предусмотренная пп. 9 п. 2 ст. 149 НК РФ, не распространяется на перепродажу лотерейных билетов по ценам, превышающим их номинальную стоимость, а также на посреднические услуги, связанные с их продажей.

Кроме того, существуют решения арбитражных судов, в которых суд встал на сторону налогового органа. В частности, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 14.07.2005 N А38-4730-17/618-2004 суд указал, что налоговый орган правомерно отказал организации в применении льготы, предусмотренной пп. 9 п. 2 ст. 149 НК РФ. В решении суд посчитал, что, несмотря на то что отношения сторон оформлены договором купли-продажи, по сути, они отвечают признакам обязательств между комитентом и комиссионером. В связи с этим основания для применения льготы, предусмотренной пп. 9 п. 2 ст. 149 НК РФ, у организации отсутствуют.

При этом следует отметить, что на настоящий момент издано Письмо Минфина России от 11.06.2008 N 03-07-11/225, согласно которому операции по оказанию услуг по реализации лотерейных билетов, оказываемые распространителем лотерейных билетов на основании посреднических договоров, налогообложению НДС не подлежат. Такой вывод основан на том, что организация - оператор лотереи, осуществляющая непосредственно распространение лотерейных билетов, согласно п. 8 ст. 2 Федерального закона от 11.11.2003 N 138-ФЗ "О лотереях", действует от имени организатора лотереи и по его поручению. Следовательно, организация - оператор лотереи, по мнению Минфина России, изложенному в указанном Письме, вправе воспользоваться льготой, предусмотренной пп. 9 п. 2 ст. 149 НК РФ.

К. В.Анатолити

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

18.11.2008