Организация, применяющая УСН ("доходы минус расходы"), приобретает с помощью кредита здание стоимостью более 100 млн руб. (без учета НДС), которое будет использоваться в качестве основного средства и отвечает признакам амортизируемого имущества в соответствии с гл. 25 НК РФ. После приобретения здания организация утрачивает право на применение УСН. Вправе ли организация принять к вычету НДС, предъявленный продавцом при приобретении здания?

Ответ: Если остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, принадлежащих организации, применяющей УСН, превышает 100 млн руб., то организация считается утратившей право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено такое превышение (в соответствии с пп. 16 п. 3 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ).

Утрата права на применение УСН означает, что организация начинает применять общий режим налогообложения и становится плательщиком НДС. А значит, имеет право на вычет НДС, предъявленного ей продавцами товаров, в том числе основных средств, приобретенных с момента утраты права на применение УСН (п. 1 ст. 143, п. п. 1, 2 ст. 171, п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

Таким образом, в данном случае организация вправе принять к вычету НДС, предъявленный продавцом недвижимости, при выполнении прочих условий, необходимых для вычета налога, предусмотренных ст. ст. 171, 172 НК РФ.

В то же время необходимо обратить внимание на следующее.

Основанием для утраты права на применение УСН является превышение предельной стоимости не всего имущества организации, а остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, определенной в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете (пп. 16 п. 3 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.13 НК РФ). То есть в рассматриваемой ситуации организация теряет право на применение УСН только после того, как приобретенный ею объект недвижимости будет принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства.

Вопрос о том, в какой момент следует принимать к учету в качестве основных средств объекты недвижимости, право собственности на которые подлежит государственной регистрации, законодательно не урегулирован. Специалистами предлагаются, в частности, следующие варианты определения момента принятия такого имущества к учету в качестве ОС:

- по дате регистрации права собственности на объект (п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60);

- по дате передачи документов на государственную регистрацию права собственности (Письмо Минфина России от 13.07.2005 N 03-04-11/158);

- по дате передачи объекта от продавца к покупателю по акту приема-передачи (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). Этой точки зрения придерживаемся и мы.

В то же время в одном из Писем Минфина России указывается, что государственная регистрация объекта недвижимости является необходимым условием для его перевода в состав основных средств (Письмо Минфина России от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35).

Если исходить из этой позиции, то организация может оказаться в ситуации, когда здание было приобретено, допустим, в первом квартале, а принято к учету в качестве ОС - во втором. В этом случае формально превышения предельно допустимой для применения УСН стоимости ОС в первом квартале не произойдет, а значит, организация при приобретении здания еще будет применять УСН. И при потере права на применение УСН после регистрации права собственности и принятия здания к учету в качестве ОС со второго квартала принять НДС к вычету можно, только если сумма налога не учтена в составе расходов до момента перехода на общий режим налогообложения (п. 6 ст. 346.25 НК РФ). А для этого, в свою очередь, нужно, чтобы до этого момента организация не заплатила продавцу за приобретенное здание (пп. 8 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Отметим, что в приведенном Письме Минфина России указывается также, что если регистрация недвижимости не производится в течение длительного времени по вине организации, эксплуатируемый объект следует рассматривать в качестве основного средства. Однако при применении этих разъяснений необходимо учитывать, что они даны в отношении налога на имущество организаций, при исчислении которого более поздний срок принятия недвижимости к учету приводит к занижению суммы налога к уплате у покупателя. В рассматриваемой же в вопросе ситуации более поздний срок принятия к учету приведет к увеличению налоговой нагрузки за счет невозможности принять НДС к вычету. Ведь при большой сумме НДС организация, скорее всего, по итогам отчетного периода, в котором приобретено здание, получит убыток (в который также будет включаться и НДС, предъявленный продавцом здания). Этот убыток нельзя будет принять и в состав расходов при переходе на общий режим налогообложения (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).

Таким образом, если исходить из этой позиции, согласно которой приобретенное здание можно учесть в составе ОС только после регистрации права собственности, то НДС, предъявленный его продавцом, следует не принимать к вычету, а учесть в составе расходов до потери права на применение УСН.

Поэтому, чтобы избежать возможных претензий со стороны контролирующих органов, целесообразно принять меры, направленные на то, чтобы передача здания от продавца к покупателю по акту приема-передачи и регистрация права собственности на него были произведены в течение одного квартала.

Если же здание будет принято к учету в качестве ОС в квартале его приемки-передачи, а регистрация произведена в следующем квартале, то организация должна быть готова доказывать правомерность своей точки зрения, в том числе в судебном порядке.

Вероятность принятия положительного для налогоплательщика решения судом достаточно велика, поскольку ВАС РФ соглашается с тем, что переход права собственности (а значит, и его регистрация) не является обязательным условием для принятия объекта к учету в качестве основного средства (Постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 N 16078/07).

При наличии возможности организация может принять меры к тому, чтобы потерять право на применение УСН еще до приобретения здания, в частности, одним из следующих способов (п. 4 ст. 346.13 НК РФ):

- зарегистрировав филиал или представительство (пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);

- увеличив долю в уставном капитале, принадлежащую участникам организации - юридическим лицам, до размера, составляющего более 25 процентов (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

А. П.Кошелев

Издательство "Главная книга"

12.11.2008