В результате налоговой проверки организации доначислены НДФЛ и пени за неисполнение обязанностей налогового агента, а также ЕСН за невключение в налогооблагаемую базу при исчислении названных налогов денежных средств, перечисленных физическому лицу - работнику организации на его зарплатный вклад, открытый в банке. Организация ссылается на то, что данные выплаты не являются заработной платой работника, указывая при этом, что в связи с производственной необходимостью приказом руководителя организации разрешено выдавать работникам денежные средства для хозяйственных нужд в подотчет из кассы организации, с расчетного счета на банковскую карточку, на которую начисляется заработная плата, подотчетного лица либо наличными денежными средствами. В обоснование своей позиции организацией представлены платежные поручения на перечисления денежных средств на зарплатный вклад работника, в которых отсутствует указание на перечисление этих средств в качестве заработной платы. Правомерны ли действия налогового органа в данном случае?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 226 Налогового кодекса РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Согласно п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу.

В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 НК РФ.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ налогоплательщиками налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица-работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

На основании п. 1 ст. 863 Гражданского кодекса РФ при расчетах платежным поручением банк обязуется по поручению плательщика за счет средств, находящихся на его счете, перевести определенную денежную сумму на счет указанного плательщиком лица в этом или в ином банке в срок, предусмотренный законом или устанавливаемый в соответствии с ним, если более короткий срок не предусмотрен договором банковского счета либо не определяется применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

Согласно п. 1 ст. 864 ГК РФ содержание платежного поручения и представляемых вместе с ним расчетных документов и их форма должны соответствовать требованиям, предусмотренным законом и установленными в соответствии с ним банковскими правилами.

На основании п. 3.1 Положения о безналичных расчетах в Российской Федерации N 2-П, утвержденного Центральным банком РФ 03.10.2002 (далее - Положение), платежным поручением является распоряжение владельца счета (плательщика) обслуживающему его банку, оформленное расчетным документом, перевести определенную денежную сумму на счет получателя средств, открытый в этом или другом банке. Платежное поручение исполняется банком в срок, предусмотренный законодательством, или в более короткий срок, установленный договором банковского счета либо определяемый применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

При этом в силу п. 3.2 Положения платежными поручениями могут производиться, в частности:

а) перечисления денежных средств за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги;

б) перечисления денежных средств в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды;

в) перечисления денежных средств в целях возврата/размещения кредитов (займов)/депозитов и уплаты процентов по ним;

г) перечисления денежных средств в других целях, предусмотренных законодательством или договором.

Форма платежного поручения приведена в Приложении к Положению.

Согласно Приложению 4 к Положению в поле платежного поручения номер 24 "Назначение платежа" указываются назначение платежа, наименование товаров, выполненных работ, оказанных услуг, номера и даты товарных документов, договоров, налог (выделяется отдельной строкой или делается ссылка на то, что налог не уплачивается), также может быть указана другая необходимая информация, в том числе срок уплаты налога или сбора, срок оплаты по договору.

Согласно п. 3.2.1 "Информации" ЦБ РФ "Платежные системы в России" при платежах платежными поручениями кредитная организация обязуется по поручению плательщика за счет средств, находящихся на его банковском счете, перевести определенную денежную сумму на банковский счет указанного плательщиком лица в этой или иной кредитной организации (то есть осуществить кредитовый перевод).

Исходя из изложенного можно сделать вывод, что документами, подтверждающими основание для перечисления организацией тех или иных выплат работнику на его зарплатный вклад, являются платежные поручения, представленные организацией в банк.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2008 N А52-174/2007 суд делает вывод, что налоговым органом не представлено достаточных доказательств выплаты организацией работнику в спорном периоде дохода (заработной платы), подлежащего включению в базу, облагаемую НДФЛ и ЕСН, поскольку организацией представлены платежные поручения на перечисления денежных средств на зарплатный вклад работника, в которых отсутствует указание на перечисление этих средств в качестве заработной платы.

Таким образом, действия налогового органа в данном случае неправомерны, если представленные организацией платежные поручения не свидетельствуют о перечислении работнику заработной платы, а возможность перечисления под отчет денежных средств на зарплатный вклад работника установлена локальным нормативным правовым актом (приказом руководителя организации).

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

31.10.2008