Организация-лизингополучатель является плательщиком НДС. В соответствии с графиком платежей к договору она начала уплату лизинговых платежей до момента получения предмета лизинга (акт приемки-передачи имущества от лизингодателя к лизингополучателю пока отсутствует). Вправе ли организация при таких обстоятельствах применить вычет сумм НДС, предъявленных лизингодателем?
Ответ: Предъявить вычет НДС по лизинговым платежам, уплаченным до момента получения предмета лизинга, можно, и арбитражная практика подтверждает данный подход. В целях минимизации рисков налоговых споров рекомендуем в договоре лизинга предусматривать условие о внесении предварительной оплаты.
Обоснование: До получения предмета лизинга все платежи лизингополучателя расцениваются в качестве предварительной оплаты. Поэтому налогоплательщик вправе применить налоговый вычет по перечисленным им суммам на основании п. 12 ст. 171 Налогового кодекса РФ и при соблюдении условий, установленных п. 9 ст. 172 НК РФ. В частности, ему необходимо иметь счета-фактуры, выставленные продавцами при получении предварительной оплаты (в полной либо частичной сумме) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), располагать документами, подтверждающими фактическое перечисление сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок. При этом в договоре лизинга обязательно должно содержаться условие, предусматривающее предоплату.
В дальнейшем по мере начисления лизинговых платежей сумма НДС, предъявленная лизингодателем, может быть принята к вычету на основании пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ. Одновременно подлежит восстановлению соответствующая сумма НДС, принятая к вычету с перечисленной предоплаты (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Однако в вопросе не были уточнены условия договора лизинга: прописаны ли в нем предварительные платежи со стороны лизингополучателя. Если такого указания в договоре не имеется, к моменту предъявления вычета НДС (до фактического получения имущества) контролирующими органами, возможно, будут предъявлены претензии. ФАС Московского округа (Постановление от 24.07.2012 N А40-73941/10-112-377), например, при таких обстоятельствах поддержал налоговые органы и указал, что лизингополучатель необоснованно включил в состав налоговых вычетов (до момента фактического получения имущества в лизинг и ввода его в эксплуатацию) НДС по лизинговым платежам, которые фактически являются авансами. Следует отметить, что суд в данном Постановлении поддержал выводы апелляционной инстанции о том, что деятельность налогоплательщика была направлена не на осуществление реальной предпринимательской деятельности, а исключительно на создание фиктивного документооборота, получение необоснованной налоговой выгоды.
В то же время существуют примеры других судебных решений.
Арбитражный суд г. Москвы (Решение от 23.07.2012 N А40-40661/12-99-219) рассмотрел схожую ситуацию. По мнению налогового органа, лизингополучатель необоснованно принял к вычету НДС, предъявленный лизингодателем по лизинговым платежам, до момента фактической передачи (и, соответственно, принятия к учету) предметов лизинга, в связи с чем организации был доначислен НДС и начислены пени. Организация, не согласившись с указанным подходом, обратилась в суд. Суд поддержал налогоплательщика-лизингополучателя, приведя следующие аргументы.
Пунктом 3 ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон о лизинге) прямо установлено, что обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования им предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга. Таким образом, лизингодатель и лизингополучатель вправе предусмотреть в договоре лизинга иной порядок уплаты лизинговых платежей.
В договоре лизинга стороны определили, что обязательства лизингополучателя по порядку расчетов с лизингодателем наступают с момента подписания настоящего договора в календарные месяцы, указанные в графиках лизинговых платежей. При этом лизингополучатель возмещает лизингодателю его инвестиционные затраты путем ежемесячной уплаты лизинговых платежей в соответствии с графиками.
Поскольку нормами Гражданского кодекса РФ и Закона о лизинге не установлены ограничения, запрещающие возможность уплаты лизинговых платежей до момента получения предмета лизинга лизингополучателем, договоры лизинга соответствуют требованиям законодательства.
Лизингодатель, оказывающий услуги по договору лизинга, в соответствии с требованиями ст. ст. 146 и 167 НК РФ был обязан определить налоговую базу на момент оказания услуг. При этом предметом договора лизинга являются не только услуги по передаче в пользование лизингополучателю предмета лизинга, но и услуги по приобретению предмета лизинга. Так как данная обязанность лизингодателем выполнена, им были выставлены соответствующие счета-фактуры, а лизингополучателем (при соблюдении всех условий) заявлены вычеты по этим услугам. Факт заключения лизингодателем договоров поставки объектов лизинга и последующей передачи их лизингополучателю налоговый орган не оспаривает.
Таким образом, лизингополучателем НДС был правомерно предъявлен к вычету.
Суды апелляционной и кассационной инстанций поддержали данное Решение (Постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2012 N 09АП-27994/2012-АК, ФАС Московского округа от 22.02.2013 N А40-40661/12-99-219). В Постановлении апелляционной инстанции были даны ссылки на другие постановления, в которых подтверждена возможность уплаты лизинговых платежей до момента получения предмета лизинга и правомерность принятия лизингополучателем сумм НДС к вычету в таких случаях (Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2011 N КГ-А40/1441-11, Определения ВАС РФ от 11.08.2010 N ВАС-7618/10, от 19.05.2010 N ВАС-5638/10).
Таким образом, если договором лизинга предусмотрено внесение предварительной оплаты, у лизингополучателя есть счет-фактура и платежный документ, он вправе заявить вычет НДС по произведенным платежам, вероятность налогового спора минимальна. Иначе обстоят дела, если договором лизинга внесение предоплаты не прописано, тем не менее платежи производятся до фактической поставки предмета лизинга лизингополучателю. Но арбитражная практика показывает, что у лизингополучателя в этом случае есть шансы отстоять свою позицию в суде.
С. Н.Зайцева
Консалтинговая группа "Аюдар"
20.11.2013