Организация перечислила работнику - физическому лицу денежные средства на банковскую карту в банке, в котором открыт зарплатный счет работника, не включив их в налогооблагаемую базу при исчислении ЕСН. Данные суммы выданы работнику под отчет. Налоговый орган вынес решение о доначислении организации ЕСН и привлечении организации к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ. Правомерно ли решение налогового органа?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 235 Налогового кодекса РФ плательщиками налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

В соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

ЦБ РФ в Письме от 18.12.2006 N 36-3/2408 указал, что не предусмотрено выдачи денежных средств работникам под отчет для совершения операций, связанных с хозяйственной деятельностью организации, путем безналичного перечисления средств на их банковские счета и что согласно п. п. 10, 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40, выдача организациями наличных денег под отчет работникам для совершения указанных расходов производится наличными деньгами.

Тем не менее ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 11.02.2008 N А52-174/2007 посчитал, что в подобной ситуации налоговым органом не доказаны факт выплаты заработной платы работнику в спорной сумме и правомерность доначисления ЕСН. Выводы налогового органа о том, что спорная сумма фактически является заработной платой, выплаченной работнику, основаны исключительно на назначении вклада, открытого заявителем работнику в банке (зарплатный), а также на том, что у организации отсутствуют оправдательные документы, подтверждающие выдачу денежных средств в указанных суммах под отчет или на представительские расходы. Материалами дела подтверждается, что приказом директора о выдаче денежных средств под отчет разрешено в связи с производственной необходимостью выдавать работникам денежные средства для хозяйственных нужд под отчет из кассы предприятия, с расчетного счета на банковскую карточку подотчетного лица либо наличными денежными средствами. Операции по выданным под отчет суммам были полностью отражены налогоплательщиком в журналах-ордерах по счету 71. При этом организацией были представлены платежные поручения на перечисления денежных средств на счет работника, в которых отсутствует указание на перечисление этих средств в качестве заработной платы, а также авансовые отчеты, приходный кассовый ордер, товарные накладные на приобретение материалов и товаров, контрольно-кассовые чеки, квитанции к приходным ордерам.

Таким образом, неправомерность решения налогового органа в указанной ситуации налогоплательщику, возможно, придется доказывать в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

13.10.2008