Организация-работодатель набирает в штат работников. При этом для кандидатов на должность предусмотрено обучение сроком три месяца. Работодатель заключает с кандидатами на указанную должность ученический договор, которым предусмотрена выплата стипендии. После прохождения обучения кандидаты сдают квалификационный экзамен, по результатам которого работодатель отбирает работников. Правомерно ли учесть затраты организации на выплату стипендии кандидату на должность, с которым был заключен ученический договор, в составе расходов при исчислении налога на прибыль, если кандидат по итогам экзамена не был зачислен в штат организации?

Ответ: Неправомерно учесть затраты организации на выплату стипендии ученику - кандидату на должность, по которой он не был зачислен в штат по окончании обучения, поскольку, согласно позиции Минфина России, если по итогам экзамена кандидату было отказано в приеме на работу, затраты на выплату стипендии не учитываются в составе расходов по налогу на прибыль.

Обоснование: Частью 1 ст. 198 Трудового кодекса РФ установлено, что работодатель - юридическое лицо (организация) имеет право заключать с лицом, ищущим работу, или с работником данной организации ученический договор на получение образования без отрыва или с отрывом от работы.

На основании ст. 199 ТК РФ ученический договор должен содержать: наименование сторон; указание на конкретную квалификацию, приобретаемую учеником; обязанность работодателя обеспечить работнику возможность обучения в соответствии с ученическим договором; обязанность работника пройти обучение и в соответствии с полученной квалификацией проработать по трудовому договору с работодателем в течение срока, установленного в ученическом договоре; срок ученичества; размер оплаты в период ученичества.

Кроме того, ст. 202 ТК РФ закрепляет, что ученичество организуется в форме индивидуального, бригадного, курсового обучения и в иных формах.

В силу ст. 204 ТК РФ ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой квалификации, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда.

На основании ст. 205 ТК РФ на учеников распространяется трудовое законодательство, включая законодательство об охране труда.

В силу ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях гл. 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся другие расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией.

НК РФ не регулирует вопроса относительно того, включаются ли затраты на выплату стипендии кандидатам, с которыми по итогам обучения не был заключен трудовой договор, в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Однако по данному вопросу имеются соответствующие разъяснения финансового ведомства. Так, Минфин России в Письме от 08.06.2012 N 03-03-06/1/297 указывает, что, поскольку соискатели-учащиеся не являются работниками организации-работодателя на основании трудовых договоров, затраты на выплату им стипендии не могут быть учтены в составе расходов на оплату труда.

Вместе с тем в случае принятия учащихся в штат организации по окончании обучения расходы на выплату им стипендии, по мнению финансового ведомства, могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Оснований для принятия расходов по выплате стипендии учащимся, не принятым в штат организации по окончании обучения, для целей налогообложения прибыли не имеется.

Схожие выводы отражены в Письмах Минфина России от 07.05.2008 N 03-04-06-01/123, от 13.02.2007 N 03-03-06/1/77, от 30.11.2006 N 03-03-04/2/252.

Таким образом, выплата стипендии кандидатам, которые по итогам экзамена были приняты на работу, будет учитываться в составе расходов на прибыль как прочие расходы. В случае же если по итогам экзамена кандидату было отказано в приеме на работу, затраты на выплату стипендии не учитываются в составе расходов на прибыль как не соответствующие критериям признания расходов в налоговом учете (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Е. В.Соснов

Советник государственной

гражданской службы РФ

1 класса

18.11.2013