Организация предполагает в 2009 г. заключить договор с образовательным учреждением, имеющим лицензию, о профессиональной подготовке работников, принятых в штат. Подготовка будет проводиться по профилю деятельности организации без отрыва от производства. Возникает ли в указанном случае объект налогообложения по ЕСН и НДФЛ?

Ответ: В соответствии со ст. 196 Трудового кодекса РФ необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель. Работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Согласно п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 158-ФЗ), вступающим в силу с 1 января 2009 г. (п. 1 ст. 7 данного Закона), п. 1 ст. 238 НК РФ дополнен пп. 16, а п. 21 ст. 217, пп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ изложены в новой редакции.

Подпунктом 23 п. 1 ст. 264 НК РФ (в ред. Закона N 158-ФЗ) установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика в порядке, предусмотренном п. 3 данной статьи.

При этом расходы налогоплательщика на профессиональную подготовку работников включаются в состав прочих расходов, если такая подготовка осуществляется на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус (пп. 1 п. 3 данной статьи).

В силу пп. 16 п. 1 ст. 238 НК РФ (в ред. Закона N 158-ФЗ) не подлежат налогообложению ЕСН суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Согласно п. 21 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.

Таким образом, расходы организации на профессиональную подготовку работников, принятых в штат, осуществляемую в соответствии с договором с образовательным учреждением, имеющим лицензию, учитываются в составе прочих расходов при исчислении налога на прибыль. Это следует из норм пп. 23 п. 1 и пп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ.

С 1 января 2009 г. указанные расходы не признаются объектом налогообложения по ЕСН на основании пп. 16 п. 1 ст. 238 НК РФ в редакции Закона N 158-ФЗ.

Расходы на подготовку и переподготовку кадров, не соответствующие требованиям, установленным п. 1 ст. 252 и п. 3 ст. 264 НК РФ, при исчислении налога на прибыль не учитываются и, следовательно, объектом налогообложения по ЕСН также не являются на основании п. 3 ст. 236 НК РФ.

До 1 января 2009 г. в ст. 238 НК РФ отсутствовало прямое указание на освобождение от обложения ЕСН расходов организации на профессиональную подготовку работников, включаемых в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Вместе с тем указанные расходы обложению ЕСН также не подлежали, поскольку они признавались компенсационными выплатами, связанными с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников, на основании пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.

Что касается НДФЛ, то с 1 января 2009 г. расходы организации на профессиональную подготовку работников на договорной основе с образовательным учреждением, имеющим лицензию, освобождаются от отложения этим налогом на основании п. 21 ст. 217 НК РФ (в ред. Закона N 158-ФЗ).

До 1 января 2009 г. такие расходы также признавались компенсационными выплатами, связанными с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников, которые освобождались от налогообложения НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

Е. Н.Юрова

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

25.08.2008