Организация, применявшая систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, с 1 января 2007 г. перешла на упрощенную систему налогообложения с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов". Вправе ли она учитывать в 2009 г. расходы на приобретение объекта основных средств, произведенные в период применения системы налогообложения в виде ЕНВД, не полностью перенесенные на расходы за период применения этого специального налогового режима и УСН, в случае перехода организации с 1 января 2009 г. с УСН на общий режим налогообложения?

Ответ: Согласно абз. 2 п. 2 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ организации и индивидуальные предприниматели, которые в соответствии с нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов и городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности до окончания текущего календарного года перестали быть налогоплательщиками ЕНВД, вправе на основании заявления перейти на УСН с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате ЕНВД.

В соответствии с абз. 7 пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ в случае, если налогоплательщик перешел на УСН с иных режимов налогообложения, стоимость основных средств и нематериальных активов учитывается в порядке, установленном п. п. 2.1 и 4 ст. 346.25 НК РФ.

Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 155-ФЗ), вступающим в силу с 1 января 2009 г. (ст. 4 данного Закона), п. п. 2.1 и 3 ст. 346.25 НК РФ изложены в новой редакции.

Абзацем 4 п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ (в ред. Закона N 155-ФЗ) установлено, что при переходе на УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, организации, применяющей систему налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК РФ, в налоговом учете на дату указанного перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов до перехода на УСН в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) основных средств и нематериальных активов и суммой амортизации, начисленной в порядке, установленном законодательством РФ о бухгалтерском учете, за период применения системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности.

Согласно п. 3 данной статьи в случае, если организация переходит с УСН (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) которых, произведенные в период применения общего режима налогообложения до перехода на УСН, не полностью перенесены на расходы за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, на дату перехода на уплату налога на прибыль организаций в налоговом учете остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих основных средств и нематериальных активов, определенной на дату перехода на УСН, на сумму расходов, определяемую за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Таким образом, организация, применявшая систему налогообложения в виде ЕНВД, определяет остаточную стоимость объектов основных средств, приобретенных и оплаченных в период применения этого специального налогового режима, на дату перехода на УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Остаточная стоимость объекта основных средств определяется как разница между его первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной в порядке, установленном разд. III Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, за период применения системы налогообложения в виде ЕНВД.

Стоимость объекта основных средств, приобретенного до перехода на УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", в том числе в период применения системы налогообложения в виде ЕНВД, погашается в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Что касается расходов на приобретение объекта основных средств, не полностью перенесенных на расходы в соответствии с гл. 26.2 НК РФ, то их дальнейшее погашение при переходе на общий режим налогообложения предусматривается нормами п. 3 ст. 346.25 НК РФ (в ред. Закона N 155-ФЗ) только в отношении таких объектов основных средств, которые приобретены в период применения общего режима налогообложения.

А это означает, что расходы на приобретение объекта основных средств, произведенные в период применения системы налогообложения в виде ЕНВД, не полностью перенесенные в соответствии с гл. 26.2 НК РФ, при переходе на общий режим налогообложения при исчислении налога на прибыль в составе расходов не учитываются.

До 1 января 2009 г. указанные расходы могут быть учтены при переходе с УСН на любой иной режим налогообложения, кроме системы налогообложения в виде ЕНВД. Это следует из норм п. 3 ст. 346.25 НК РФ в действующей до 1 января 2009 г. редакции.

Е. Н.Юрова

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

25.08.2008