Организация занимается оптовой торговлей. По итогам года убыток от операций по реализации товаров составил 300 000 руб. В этом же году организация получила дивиденды от российской организации на сумму 100 000 руб. (налог на прибыль удержан источником выплаты). Чему равна сумма убытка, переносимого на будущее, в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: По мнению Минфина России, отраженному в Порядке заполнения декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденном Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н (далее - Порядок), сумма убытка, переносимого на будущее, уменьшается на сумму полученных дивидендов. То есть в данной ситуации переносимый убыток составит 200 000 руб. (300 000 руб. - 100 000 руб.) (п. п. 5.2, 6.2, 9.3 Порядка).

Объясняется эта позиция так.

Дивиденды являются внереализационным доходом организации независимо от того, что облагаются они по ставке 9, а не 24%, как большинство других доходов. Соответственно, убыток - это превышение всех расходов организации над суммой всех доходов, исключая случаи, когда убыток определяется особым образом. Среди этих случаев нет представленной в вопросе ситуации (п. 1 ст. 250, п. 8 ст. 274, п. 1 ст. 283, п. 1, пп. 2 п. 3 ст. 284 Налогового кодекса РФ).

Действительно, дивиденды полностью исключаются из расчета налоговой базы по деятельности, финансовый результат от которой облагается по ставке 24% (п. 5.3 Порядка). Но это не значит, что они не уменьшают убыток от этой деятельности, поскольку тогда формирование убытка происходит искусственно.

В этой точке зрения Минфин поддерживают также отдельные арбитражные суды (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 03.04.2008 N А11-3245/2007-К2-21/153, ФАС Московского округа от 08.06.2006 N КА-А40/4862-06, ФАС Северо-Кавказского округа от 14.01.2008 N Ф08-8778/07-3297А).

Однако есть и противоположная позиция.

Согласно НК РФ доходы, единожды учтенные для целей налогообложения прибыли, более не подлежат включению в расчет налоговой базы. То есть дивиденды, налоговую базу в отношении которых уже определил источник выплаты - налоговый агент (российская организация), вообще не должны участвовать в расчете налоговой базы по налогу у получателя дивидендов (п. 3 ст. 248 НК РФ).

Кроме того, налоговая база по прибыли, облагаемой по различным ставкам, определяется отдельно (п. 2 ст. 274 НК РФ). И если дивиденды не участвуют в расчете налоговой базы, к которой применяется ставка 24%, то они должны исключаться также из расчета убытка по основной деятельности (т. е. не должны его уменьшать). Убыток, подлежащий переносу на будущее, не должен исчисляться по другим правилам, нежели налоговая база текущего года.

Следовательно, в представленной в вопросе ситуации убыток, переносимый на будущее, составит 300 000 руб.

В завершение нельзя не отметить, что принятие второй позиции неизбежно повлечет за собой конфликт с налоговыми органами. Организации нужно самой решить, что для нее важнее:

- уменьшить сумму убытка от торговых операций на сумму полученных дивидендов и тем самым завысить впоследствии налоговую базу по налогу на прибыль при перенесении убытка на будущее, но уберечься от претензий проверяющих;

- не уменьшать сумму убытка на сумму дивидендов, снизить сумму налога на прибыль, которую придется платить в следующих годах, и готовиться к судебным разбирательствам с налоговиками.

При этом, учитывая малый объем арбитражной практики, предсказать решение суда мы не беремся.

А. И.Дыбов

Издательство "Главная книга"

06.08.2008