По результатам инвентаризации, проведенной после завершения реорганизации организации в форме присоединения к ней другого юридического лица, были обнаружены ошибки в порядке учета основных средств. В частности, были выявлены основные средства, ранее принадлежавшие присоединенному юридическому лицу, которые должны быть учтены в составе амортизируемого имущества. Вправе ли организация в целях исчисления налога на прибыль включить в состав амортизируемого имущества указанные основные средства? Каким образом следует определять первоначальную стоимость указанных объектов основных средств?

Ответ: Согласно п. 20 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации при выявлении в результате инвентаризации излишков имущества его стоимость подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика.

Таким образом, стоимость выявленного в результате инвентаризации амортизируемого имущества подлежит включению в состав внереализационных доходов организации.

Амортизируемым имуществом согласно п. 1 ст. 256 НК РФ признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признаются имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Первоначальная стоимость амортизируемого имущества определяется в порядке, установленном ст. 257 НК РФ.

Согласно п. 1 указанной статьи первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Определить первоначальную стоимость объектов основных средств, выявленных в ходе инвентаризации, как сумму расходов на их приобретение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, невозможно, поскольку указанные расходы у организации отсутствуют.

Первоначальная стоимость основного средства, полученного налогоплательщиком безвозмездно, согласно п. 1 ст. 257 НК РФ определяется как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.

НК РФ не содержит каких-либо норм, позволяющих или запрещающих включать в состав амортизируемого имущества объекты основных средств, выявленные в результате инвентаризации.

Позиция Минфина России по вопросу амортизации имущества, выявленного в результате инвентаризации, а также порядка определения его стоимости неоднозначна.

По мнению Минфина России (Письма от 25.01.2008 N 03-03-06/1/47, от 15.02.2008 N 03-03-06/1/97, от 18.03.2008 N 03-03-03/1/198), налогоплательщик не вправе был амортизировать в налоговом учете основные средства, выявленные в результате инвентаризации.

Кроме того, Минфин России в Письмах от 15.02.2008 N 03-03-06/1/97, от 18.03.2008 N 03-03-03/1/198 неоднократно указывал, что порядок определения стоимости, выявленного в результате инвентаризации имущества, не определен НК РФ.

Определение первоначальной стоимости основных средств, выявленных в результате инвентаризации, в порядке, установленном для определения первоначальной стоимости имущества, полученного безвозмездно, по мнению Минфина России, неправомерно, поскольку выявленные по результатам инвентаризации основные средства не являются безвозмездно полученными. Основанием для указанного вывода является п. 2 ст. 248 НК РФ, согласно которому безвозмездно полученным признается имущество, получение которого не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги). Поскольку при выявлении в результате инвентаризации имущества отсутствует передающая сторона, то указанное имущество не может являться безвозмездно полученным.

Несколько иная позиция изложена в Письме Минфина России от 25.01.2008 N 03-03-06/1/47, согласно которому выявленное по результатам инвентаризации имущество может учитываться в составе амортизируемого, но амортизация по нему не начисляется, поскольку первоначальная стоимость этих объектов отсутствует, так как отсутствуют фактические затраты организации, связанные с приобретением (созданием) указанных объектов.

Тем не менее вывод из указанных Писем Минфина России следует один: выявленные по результатам инвентаризации объекты основных средств не подлежат амортизации.

Последняя позиция Минфина России по рассматриваемому вопросу изложена в Письме от 06.06.2008 N 03-03-06/4/42, в котором указано, что для целей налогообложения прибыли выявленные по результатам инвентаризации основные средства в налоговом учете учитываются по рыночной стоимости и относятся к амортизируемому имуществу.

При этом в Письме конкретно не указывается, правомерно ли определение первоначальной стоимости выявленных по результатам инвентаризации объектов основных средств по рыночным ценам и, соответственно, вправе ли организация начислять амортизацию по указанным объектам.

Таким образом, позицию Минфина России, изложенную в Письме от 06.06.2008 N 03-03-06/4/42, можно трактовать по-разному.

Следует отметить, что на настоящий момент существует Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.04.2007 N А33-8921/06-Ф02-1794/07, в котором суд признал право налогоплательщика амортизировать основные средства, выявленные в ходе инвентаризации, и определять их первоначальную стоимость в порядке, аналогичном определению стоимости безвозмездно полученного имущества.

К. В.Анатолити

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

29.07.2008