Считается ли реализацией в целях обложения НДС погашение векселей в том случае, когда векселя приобретались у третьих лиц с целью реализации или погашения с дисконтом? Данные векселя не были получены в оплату отгруженных товаров, работ, услуг. Как отразить указанные операции по погашению векселей в декларации по НДС?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав.

В силу ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары.

Товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ).

Под имуществом в НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ (п. 2 ст. 38 НК РФ).

Гражданское законодательство относит вексель к ценным бумагам (ст. 143 ГК РФ). Ценные бумаги, в свою очередь, являются имуществом (ст. 128 ГК РФ). То есть передача права собственности на ценные бумаги, в том числе векселя, в целях исчисления НДС признается реализацией.

При этом нужно учитывать, что в зависимости от цели передачи вексель может использоваться в качестве способа оформления договора займа (ст. 815 ГК РФ), в качестве предмета договора купли-продажи либо как средство расчетов с контрагентами (Определение КС РФ от 04.04.2006 N 98-О).

Вексель представляет собой ценную бумагу, удостоверяющую ничем не обусловленные обязательства векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводный вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы (ст. 815 ГК РФ, ст. ст. 1 и 75 Положения о переводном и простом векселе). Фактически вексель удостоверяет заемное обязательство.

Предъявление векселя к оплате означает прекращение заемного обязательства, вексель как ценная бумага при его погашении перестает существовать. При получении векселедателем векселя к оплате сам вексель уже утрачивает признаки ценной бумаги.

Поскольку при предъявлении векселя к оплате сам вексель как ценная бумага перестает существовать, право на вексель (товар) к векселедателю не переходит, при получении векселя у него возникает только обязанность уплатить определенную этим векселем сумму.

Таким образом, при погашении векселя отсутствует основной признак реализации - переход права собственности на передаваемое имущество, ведь векселедатель, получивший вексель, не приобретает на него никаких прав, у него лишь возникает обязанность расплатиться по этому векселю.

Отметим, что существует многочисленная арбитражная практика, подтверждающая вывод о том, что если вексель был приобретен векселедержателем не в качестве товара (по договору купли-продажи, мены и т. д., предметом которого является сам вексель), а был передан в качестве средства расчета за поставленные товары, работы, услуги, предъявление данного векселя к погашению не является реализацией (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.03.2008 N Ф04-1960/2008(2337-А03-15)).

По нашему мнению, предъявление векселя к оплате не является реализацией независимо от того, каким образом организация приобрела этот вексель.

Отметим, что суды также приходят к выводу, что предъявление векселя к оплате (погашению) реализацией не является (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 N А56-49527/2005, ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2006 N Ф04-4398/2006(28604-А27-41), от 16.10.2006 N Ф04-6608/2006(27215-А27-41), от 20.09.2006 N Ф04-5952/2006(26359-А27-25)).

При заполнении декларации по НДС необходимо учитывать следующее.

Вексель фактически представляет собой заемное обязательство, в котором организация-векселедержатель является заимодавцем, а векселедатель - заемщиком.

При этом погашение векселя представляет собой возврат заемщиком-векселедателем заемных средств векселедержателю.

Не подлежат обложению НДС операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). В разд. 9 декларации по НДС такие операции отражаются под кодом 1010292.

Поэтому размер дисконта и процентов по векселям, полученным от эмитентов и предъявленным им же к погашению, следует учитывать в составе операций по предоставлению займов (код 1010292).

Если налогоплательщик получит вексель не непосредственно от эмитента, а приобретет его у третьего лица, этот факт не изменит сущности заемного обязательства.

Индоссант, получив вексель, по отношению к векселедателю становится заимодавцем.

Поэтому операция по предъявлению векселя к оплате векселедателю и его погашение с учетом положений п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией также не является, а представляет собой возврат заемщиком (векселедателем) суммы займа заимодавцу (Письма ФНС России от 22.08.2005 N 03-4-03/1451/28, от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@).

Поэтому, по нашему мнению, разница между ценой покупки векселя и ценой погашения должна учитываться в составе операций, не подлежащих налогообложению, на основании пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, т. е. отражаться в разд. 9 декларации по НДС под кодом 1010292.

Е. В.Карсетская

Издательско-консалтинговая группа

"АйСи Групп"

21.07.2008