О моменте определения налоговой базы по НДС до 1 января 2008 г. и после этой даты при выполнении работ (оказании услуг) по перевозке или транспортировке товаров, вывозимых за пределы территории РФ, по которым таможенные декларации в налоговые органы не представляются

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 7 июля 2008 г. N 03-07-15/112

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики, рассмотрев ваше обращение с вопросами о моменте определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость до 1 января 2008 г. и после этой даты при выполнении работ (оказании услуг), по которым применяется нулевая ставка налога, сообщает следующее.

Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон), вступившим в силу с 1 января 2008 г., в п. 9 ст. 165 и п. 9 ст. 167 гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внесены изменения, предусматривающие введение 180-дневного срока для подтверждения правомерности применения нулевой ставки налога в отношении работ (услуг), предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса, по которым таможенные декларации в налоговые органы не представляются.

Согласно данным изменениям исчисление указанного срока начинается с даты отметки, подтверждающей вывоз товаров с территории Российской Федерации, проставленной пограничными таможенными органами на перевозочных документах. При этом п. 2 ст. 2 вышеуказанного Федерального закона установлено, что положения п. 9 ст. 165 Кодекса и п. 9 ст. 167 Кодекса в редакции данного Федерального закона распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г.

Позиция Департамента, изложенная в упомянутом в обращении Письме от 06.08.2007, в отношении применения указанного 180-дневного срока начиная с 1 января 2008 г. не изменилась.

Учитывая примеры арбитражной практики, приведенные в обращении, и принимая во внимание особенности оформления перевозочных документов в зависимости от видов транспорта, осуществляющих перевозки экспортных грузов, полагаем, что принять универсальное решение по вопросам, содержащимся в обращении, о применении вышеназванных норм Федерального закона N 85-ФЗ не представляется возможным.

Что касается вопросов определения до 1 января 2008 г. налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при выполнении вышеуказанных работ (услуг), то позиция Минфина России по данным вопросам, изложенная в Письме от 07.05.2007 N 03-07-15/70, упомянутом в обращении, не изменилась.

Так, в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса работы (услуги) по перевозке или транспортировке товаров, вывозимых за пределы территории Российской Федерации, подлежат налогообложению по нулевой ставке при условии представления документов, перечень которых предусмотрен п. 4 ст. 165 Кодекса.

Согласно п. 9 ст. 165 Кодекса документы (их копии), указанные в п. 4 ст. 165 Кодекса, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки при реализации работ (услуг), указанных в пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов. До 1 января 2008 г. указанный порядок не распространялся на налогоплательщиков, которые в соответствии с п. 4 ст. 165 Кодекса не представляют в налоговые органы таможенные декларации.

Таким образом, учитывая, что п. 4 ст. 165 Кодекса для ряда случаев не предусмотрено представление таможенной декларации (ее копии) при совершении операций, предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 Кодекса, момент определения налоговой базы (в случае непредставления таможенной декларации) определялся в соответствии с п. 1 ст. 167 Кодекса, то есть моментом определения налоговой базы являлась наиболее ранняя из следующих дат: либо день выполнения работ (оказания услуг), либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг).

Поскольку в соответствии с п. 9 ст. 154 Кодекса до момента определения налоговой базы с учетом особенностей, предусмотренных ст. 167 Кодекса, в налоговую базу не включаются суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг), облагаемых по нулевой ставке, в случае отсутствия у налогоплательщика на момент определения налоговой базы документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 Кодекса, указанные операции подлежали налогообложению по ставке 18 процентов.

Директор Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

И. В.ТРУНИН

07.07.2008