Налоговый орган, установив в ходе выездной налоговой проверки факт несвоевременной уплаты налогоплательщиком налога на прибыль за 2011 г., решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения доначислил налогоплательщику пени по день фактической уплаты им недоимки (10.09.2012) и после вступления указанного решения в силу направил налогоплательщику требование об уплате соответствующих пеней. Поскольку налогоплательщик вышеуказанного требования не исполнил, налоговый орган 10.09.2013 вынес на основании п. п. 3 и 11 ст. 46 НК РФ решение о взыскании пеней за счет денежных средств (электронных денежных средств) налогоплательщика

Соблюдены ли налоговым органом требования действующего законодательства?

Ответ: Поскольку требование об уплате пеней, начисленных на сумму недоимки, возникшей по итогам конкретного налогового периода, должно было быть направлено налоговым органом в срок не позднее трех месяцев с момента уплаты (10.09.2012) указанной недоимки налогоплательщиком, установленный п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ срок для принятия налоговым органом решения о взыскании пеней за счет денежных средств (электронных денежных средств) налогоплательщика истек 20.02.2013.

Так как налоговый орган принял вышеуказанное решение после истечения установленного п. 3 ст. 46 НК РФ срока, указанное решение является недействительным и не подлежит исполнению.

Обоснование: Пунктом 3 ст. 101.3 НК РФ предусмотрено, что на основании вступившего в силу решения лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, направляется в установленном ст. 69 НК РФ порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Согласно п. 3 ст. 70 НК РФ срок направления требований об уплате пеней определяется в соответствии с правилами, установленными ст. 70 НК РФ.

При этом, как разъяснено в п. 51 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57), при проверке соблюдения налоговым органом сроков направления требования об уплате пеней судам надлежит учитывать положения п. 5 ст. 75 НК РФ, согласно которым пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме. Из приведенной нормы следует, что требование об уплате пеней, начисленных на сумму недоимки, возникшей по итогам конкретного налогового (отчетного) периода, направляется названным органом на основании п. 1 ст. 70 НК РФ не позднее трех месяцев с момента уплаты налогоплательщиком всей суммы недоимки (в случае погашения недоимки частями - с момента уплаты последней ее части).

Пункт 1 ст. 70 НК РФ в редакции Федерального закона от 23.07.2013 N 248-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации", вступившего в силу с 24.08.2013, устанавливает, что требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено этой статьей. В случае если сумма недоимки и задолженности по пеням и штрафам, относящейся к этой недоимке, составляет менее 500 руб., требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее года со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 70 НК РФ.

Действовавшая до 24.08.2013 редакция п. 1 ст. 70 НК РФ предусматривала, что требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено п. 2 этой статьи.

Таким образом, отличие между предыдущей и действующей редакцией п. 1 ст. 70 НК РФ состоит в том, что с 24.08.2013 для направления требования об уплате недоимки и задолженности по пеням и штрафам, относящейся к этой недоимке, на сумму менее 500 руб. предусмотрен более длительный срок: год вместо трех месяцев.

В рассматриваемой ситуации продолжительность срока для направления требования налоговым органом следует определять согласно той редакции п. 1 ст. 70 НК РФ, которая действовала на день уплаты налогоплательщиком недоимки, - 10.09.2012, поскольку именно эта дата в силу п. 51 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 является началом течения указанного срока.

Соответственно, независимо от суммы недоимки и задолженности по пеням и штрафам, относящейся к этой недоимке, требование об уплате пеней должно было быть направлено налоговым органом налогоплательщику в течение трех месяцев с даты уплаты налогоплательщиком недоимки, то есть не позднее 10.12.2012.

Пунктом 3 ст. 46 НК РФ установлено, что решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит.

В соответствии с абз. 4 п. 4 ст. 69 НК РФ требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании. В силу п. 6 ст. 6.1 НК РФ такой срок исчисляется в рабочих днях.

В п. 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 разъяснено, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных п. 2 ст. 88, п. 6 ст. 89, п. п. 1 и 5 ст. 100, п. п. 1, 6, 9 ст. 101, п. п. 1, 6, 10 ст. 101.4, п. 3 ст. 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), ст. 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налогов, пеней, штрафов в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Согласно п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации" пропуск налоговым органом срока направления требования об уплате налога, установленного ст. 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации двухмесячный срок, установленный п. 3 ст. 46 НК РФ, подлежал исчислению с 20.12.2012, то есть через восемь рабочих дней с даты (10.12.2012), не позднее которой налоговый орган должен был направить требование об уплате пеней, и, соответственно, истек 20.02.2013.

Следовательно, поскольку налоговый орган принял решение о взыскании пеней за счет денежных средств (электронных денежных средств) налогоплательщика после истечения срока, установленного п. 3 ст. 46 НК РФ, такое решение считается недействительным и исполнению не подлежит.

Р. П.Лыпарь

Юридическая компания "Резолекс"

Материал предоставлен при содействии

ООО "Консультант Норд"

Регионального информационного центра

Сети КонсультантПлюс

14.11.2013