Акт приемки-передачи выполненных работ, датированный октябрем 2007 г., был получен организацией с большим опозданием (в мае 2008 г.). Вправе ли организация, применяющая метод начисления, учесть расходы в целях исчисления налога на прибыль в текущем налоговом периоде или нужно подавать уточненную декларацию по налогу на прибыль за прошедший год?

Ответ: По общему правилу при использовании метода начисления расходы для целей налогообложения должны признаваться в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. В частности, датой осуществления расходов, связанных с работами (услугами) производственного характера, является дата подписания акта приемки-передачи. Значит, если акт, подтверждающий расходы, поступил позже периода, к которому он относится, его все равно необходимо учесть в том периоде, к которому относятся затраты (п. п. 1, 2 ст. 272, п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ).

Поскольку за 2007 г. декларация была уже сдана, чтобы уменьшить налог, необходимо внести изменения в расчет налоговой базы и подать уточненную декларацию.

Необходимо отметить, что фискальные органы настаивают именно на таком порядке учета затрат, подтверждаемом "опоздавшими" документами (Письмо Минфина России от 22.02.2007 N 03-03-06/1/123).

С другой стороны, перерасчет налоговой базы за прошлые периоды производится, только если есть ошибки в ее определении (п. 1 ст. 54 НК РФ). В рассматриваемой ситуации ошибок при исчислении налога прошлого налогового периода допущено не было. Налогоплательщик не имел права учесть стоимость работ в составе расходов в 2007 г., поскольку не было обосновывающих расходы документов (п. 1 ст. 252 НК РФ). Следовательно, оснований для перерасчета налога в периоде получения документов нет.

Затраты учитываются в качестве расходов только при их соответствующем документальном подтверждении. Значит, налогоплательщик, не имея обосновывающих расходы документов в прошлом периоде, не мог определить точный размер расходов и не имел права учесть их при расчете налоговой базы. Следовательно, ошибок при исчислении налога прошлого налогового периода допущено не было и нет оснований для его перерасчета в периоде получения документов (п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 252 НК РФ).

Более того, уточненную налоговую декларацию налогоплательщик обязан представлять только при наличии в первоначально поданной налоговой декларации искажений (неполноты отражения сведений) и ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате по этой декларации. В остальных случаях подача уточненной налоговой декларации - это право, а не обязанность налогоплательщика (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Поэтому мы считаем, что в данном случае стоимость работ можно учесть в составе внереализационных расходов текущего периода как убытки прошлых лет (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Однако решение о том, учитывать расходы при наличии "опоздавших" документов в базе текущего периода или делать перерасчет налоговой базы прошлого года, организация должна принять сама. Учет расходов прошлых периодов при расчете налоговой базы 2008 г. может вызвать претензии со стороны налоговых органов, и свою точку зрения налогоплательщику придется отстаивать в суде.

Необходимо отметить, что судебная практика крайне противоречива. Часто суды не соглашаются с налогоплательщиками, учитывающими расходы прошедших периодов в текущем году, обосновывая это тем, что так поступить можно, если только неизвестен период, к которому относятся первичные документы (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 19.11.2007 по делу N А29-549/2007, ФАС Уральского округа от 09.08.2006 N Ф09-6964/06-С7, ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.11.2007 N А19-9257/07-57-Ф02-8708/07).

Но в то же время существует арбитражная практика, свидетельствующая о том, что соответствующие расходы при получении в текущем периоде первичных документов можно учесть как убытки прошлых лет (Постановления ФАС Уральского округа от 09.01.2008 N Ф09-10856/07-С3, ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2007 по делу N А56-14502/2006).

Однако даже если суд не согласится с позицией налогоплательщика, опасаться штрафов и пеней не следует. Ведь в прошлом налогом периоде сумма налога не была занижена, а даже, наоборот, была исчислена в большем размере из-за непризнания затрат по опоздавшим документам в составе расходов (ст. ст. 75, 122 НК РФ, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.04.2008 N Ф04-2361/2008(3487-А75-26)).

А. В.Кононенко

Издательство "Главная книга"

19.06.2008