В кредитном договоре с банком комиссионное вознаграждение за предоставление кредита и плата за обслуживание кредита (ведение ссудного счета) выражены в процентах от непогашенной суммы кредита. Распространяются ли на эти расходы ограничения, установленные ст. 269 НК РФ, в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: Минфин России считает, что суммы комиссионного вознаграждения и платы за обслуживание кредита, выраженные как процент от суммы непогашенного кредита, для целей налогообложения приравниваются к процентам по долговым обязательствам (п. 3 ст. 43, пп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ, Письма Минфина России от 06.03.2008 N 03-03-06/1/154, от 14.12.2007 N 03-03-06/1/855). А значит, на эти расходы распространяются ограничения, установленные ст. 269 НК РФ. То есть, по мнению финансового ведомства, при отсутствии у заемщика долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, эти затраты включаются в расходы в сумме, не превышающей сумму, рассчитанную исходя (п. 1 ст. 269 НК РФ):

- из ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза, - по рублевым кредитам;

- из 15% годовых - по валютным кредитам.

Однако, на наш взгляд, такая позиция является спорной.

Расходы на оплату услуг банка (комиссионное вознаграждение, плата за ведение ссудного счета), не являющиеся процентами на сумму кредита (п. 1 ст. 809, п. 1 ст. 819 Гражданского кодекса РФ), могут относиться как к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и к внереализационным расходам (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).

При этом из норм налогового законодательства не следует, что право налогоплательщика уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму этих расходов зависит от того, каким образом определена в договоре эта сумма.

Более того, подобные платежи не могут быть отнесены к процентам по долговым обязательствам по гражданскому законодательству, поскольку являются платой за конкретные услуги банка, сопутствующие предоставлению кредита, но не процентами за пользование деньгами (ст. 779, п. 1 ст. 809, п. 1 ст. 819 ГК РФ).

Таким образом, налоговым законодательством не предусмотрено каких-либо ограничений в отношении расходов на услуги банков. Следовательно, сумма уплаченного банку комиссионного вознаграждения и плата за обслуживание кредитной линии могут быть учтены для целей налогообложения прибыли полностью.

Эту точку зрения поддерживает ВАС РФ (Определение от 03.04.2008 N 4065/08) и большинство судов (Постановления ФАС Центрального округа от 11.12.2007 N А64-8262/06-19, от 04.12.2007 N А54-224/2007-С13, ФАС Уральского округа от 10.10.2006 N Ф09-9113/06-С7, ФАС Поволжского округа от 13.03.2007 N А12-11353/06-С60, от 16.11.2006 N А12-7809/06-С51-5/38).

К тому же следование позиции финансового ведомства может поставить в неравное положение заемщиков, уплачивающих комиссионное вознаграждение банку и плату за обслуживание кредита, выраженные в процентах от непогашенной суммы кредита, и заемщиков, у которых такие же затраты выражены в твердой сумме, что недопустимо (п. 1 ст. 3 НК РФ).

Решение о том, как учитывать расходы на услуги банков, организации следует принимать самостоятельно. При этом нужно учитывать, что если организация не будет руководствоваться разъяснениями финансового ведомства, то, скорее всего, это приведет к спору с налоговыми органами. Однако если расходы на услуги банков невелики или укладываются в норматив, предусмотренный ст. 269 НК РФ, то их можно учитывать и в соответствии с разъяснениями финансового ведомства.

А. Н.Краснопеева

Издательство "Главная книга"

19.06.2008