Нефтеперерабатывающий завод предполагает осуществлять в 2014 г. производство дизельного топлива из давальческого сырья

Следует ли НПЗ предъявлять к оплате суммы акциза при передаче такого подакцизного товара собственнику давальческого сырья в случае его реализации последним за пределы территории РФ в таможенном режиме экспорта путем вывоза через морские порты?

Ответ: С 1 января 2014 г. операции по передаче дизельного топлива, произведенного из давальческого сырья, собственнику этого сырья в случае реализации этого подакцизного товара за пределы территории РФ в соответствии с таможенной процедурой экспорта объектом налогообложения по акцизу не признаются. Освобождение от уплаты акциза предоставляется при условии представления в налоговый орган банковской гарантии и необходимых документов. Следовательно, НПЗ предъявлять к оплате собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза не требуется.

Обоснование: Дизельное топливо признается подакцизным товаром на основании пп. 8 п. 1 ст. 181 Налогового кодекса РФ.

Операции по передаче на территории РФ лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам признаются объектом налогообложения по акцизу (пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ).

В ст. 183 НК РФ приведен перечень операций, не подлежащих обложению (освобождаемых от обложения) НДС.

Федеральным законом от 30.09.2013 N 269-ФЗ "О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 269-ФЗ) в пп. 4 п. 1 ст. 183 и ст. ст. 184 и 198 НК РФ внесены изменения. Данные изменения вступят в силу с 1 января 2014 г. (ч. 1 ст. 4 Закона N 269-ФЗ).

Так, с указанной даты не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) передача подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, собственнику или по его указанию другим лицам в случае реализации указанных товаров за пределы территории РФ в соответствии с таможенной процедурой экспорта с учетом потерь (в пределах норм естественной убыли). Освобождение указанной операции от налогообложения производится в соответствии со ст. 184 НК РФ (пп. 4 п. 1 ст. 183 НК РФ (в ред. Закона N 269-ФЗ)).

Согласно абз. 1 п. 2 ст. 184 НК РФ (в ред. Закона N 269-ФЗ) налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при совершении операций, предусмотренных пп. 4 п. 1 ст. 183 НК РФ, при представлении банковской гарантии в налоговый орган. Банковская гарантия представляется в налоговый орган не позднее 25-го числа месяца, в котором у налогоплательщика в соответствии со ст. 204 НК РФ возникает обязанность представления в налоговый орган налоговой декларации по акцизам за налоговый период, на который приходится дата совершения указанных операций, то есть дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.

Банковская гарантия должна быть предоставлена банком, включенным в перечень банков, отвечающих установленным ст. 74.1 НК РФ требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения, с учетом особенностей, предусмотренных п. 2 ст. 184 НК РФ. Банковская гарантия, в частности, должна предусматривать обязанность банка уплатить акциз в случае непредставления налогоплательщиком документов в порядке и сроки, которые установлены п. 7 ст. 198 НК РФ, и неуплаты налогоплательщиком соответствующей суммы акциза (абз. 2, 3 п. 2 ст. 184 НК РФ).

В п. 7 ст. 198 НК РФ (в ред. Закона N 269-ФЗ) приведен перечень документов, которые представляются в налоговый орган для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза, предусмотренного п. 2 ст. 184 НК РФ. Данные документы представляются в течение шести месяцев с даты представления в налоговый орган банковской гарантии. В случае если вывоз нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья, за пределы территории РФ через морские порты в таможенной процедуре экспорта осуществляет собственник давальческого сырья, в налоговый орган по месту учета налогоплательщика представляются следующие документы:

- договор между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара и контракт (копию контракта) между собственником давальческого сырья и контрагентом;

- платежные документы и выписку банка (их копии), которые подтверждают фактическое поступление всей выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет собственника подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и материалов, в российском банке;

- таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенной процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с таможенной территории Таможенного союза;

- копия поручения на отгрузку экспортируемых нефтепродуктов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа места убытия;

- копия коносамента на перевозку экспортируемых нефтепродуктов, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами территории РФ.

Из положений п. 1 ст. 198 НК РФ следует, что налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые в соответствии с гл. 22 НК РФ объектом налогообложения, обязан предъявить к оплате собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза, за исключением операций, указанных в данном пункте.

Пунктом 3 ст. 198 НК РФ определено, что при реализации подакцизных товаров, операции по реализации которых в соответствии со ст. 183 НК РФ освобождены от налогообложения, расчетные документы, первичные учетные документы и счета-фактуры составляются без выделения соответствующих сумм акциза. При этом на указанных документах делается надпись или ставится штамп "Без акциза".

Таким образом, с 1 января 2014 г. операции по передаче НПЗ подакцизных товаров, в том числе дизельного топлива, произведенных из давальческого сырья, собственнику этого сырья объектом налогообложения акцизом не признаются, если указанный товар реализуется за пределы территории РФ в таможенном режиме экспорта. Освобождение от уплаты акциза предоставляется при условии представления в налоговый орган банковской гарантии в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, на который приходится дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров. Банковская гарантия должна предусматривать обязанность банка уплатить акциз в случае непредставления налогоплательщиком документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 НК РФ, в течение шести месяцев с даты представления в налоговый орган банковской гарантии и неуплаты налогоплательщиком соответствующей суммы акциза.

Поскольку указанная операция налогообложению не подлежит, НПЗ предъявить к оплате собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза не должен.

При отсутствии банковской гарантии налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории РФ (абз. 14 п. 2 ст. 184 НК РФ). В этом случае НПЗ должен предъявить к оплате собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза.

Т. И.Сивошенкова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

13.11.2013