Организация-налогоплательщик занимается розничной торговлей через магазины самообслуживания. Правомерно ли в целях исчисления налога на прибыль в случае недостачи товаров в торговых залах применять пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ в отношении образующихся потерь в размерах, установленных Приказом Министерства торговли СССР от 23.03.1984 N 75 "Об утверждении дифференцированных размеров списания потерь товаров в магазинах самообслуживания"?

Ответ: В соответствии с пп. 2 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 (далее - Постановление N 814).

Методическими рекомендациями по разработке норм естественной убыли, утвержденными Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95 и разработанными в соответствии с Постановлением N 814, разъяснено, что под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

В соответствии со ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" разрешено впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ, применять нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. При этом действие данной нормы распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2002.

Приказом Министерства торговли СССР от 23.03.1984 N 75 (далее - Приказ N 75) утверждены примерные дифференцированные размеры списания потерь непродовольственных и продовольственных товаров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания.

В соответствии с Приложением 2 к Приказу N 75 для равномерного отражения в бухгалтерском учете потерь товаров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания и торгах, объединениях, магазинах производится ежемесячно предварительное начисление резерва на списание потерь товаров (сверх норм естественной убыли и боя) в утвержденных размерах.

При этом списание фактических потерь товаров при самообслуживании сверх норм естественной убыли и боя производится в пределах утвержденных размеров, если при проведении инвентаризации установлена недостача (после списания естественной убыли и боя товаров).

Исходя из изложенного, а также учитывая, что указанные потери возникают в силу специфики реализации товаров, а не вследствие естественного изменения их биологических и (или) физико-химических свойств, можно сделать вывод о том, что предусмотренные Приказом N 75 потери товаров не являются естественной убылью.

Тем не менее Минфин России в Письме от 29.11.2005 N 03-03-04/1/392 разъяснил, что организация, осуществляющая розничную торговлю товарами через сеть универсамов, реализующих товары методом самообслуживания со свободной выкладкой товара, вправе учитывать для целей налогообложения прибыли в составе материальных расходов потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания в пределах норм, установленных Приказом N 75.

Однако в Письме от 19.03.2007 N 03-03-06/1/159 финансовое ведомство указало, что в настоящее время нормы потерь при хранении товаров в торговом зале законодательством не установлены.

А в Письме от 11.09.2007 N 03-03-06/1/658 Минфин России напомнил, что согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Финансовое ведомство указало, что для целей налогообложения прибыли потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания учитываются только в случае отсутствия виновных лиц и если факт отсутствия виновных лиц документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

В более позднем Письме от 08.11.2007 N 03-03-06/1/783 финансовое ведомство пришло к выводу, что для организации розничной торговли, в том числе и осуществляющей розничную торговлю в форме самообслуживания в супер - и гипермаркетах, применяются нормы естественной убыли, приведенные в Письме Минторга РСФСР от 21.05.1987 N 085 "О нормах естественной убыли продовольственных товаров в торговле".

Таким образом, организация-налогоплательщик, осуществляющая розничную торговлю через магазины самообслуживания, в указанной ситуации не вправе руководствоваться положениями Приказа N 75.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

21.05.2008