Правомерно ли учитывать в целях исчисления налога на прибыль затраты организации на медицинские услуги по вакцинации сотрудников против гриппа?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, расходы на гражданскую оборону в соответствии с законодательством РФ, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда, расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.

В соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся и другие, помимо перечисленных в данной статье, расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией и удовлетворяющие критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.

В соответствии со ст. 212 Трудового кодекса РФ работодатель обязан обеспечить, в частности:

- в случаях, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, организовывать проведение за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров (обследований), обязательных психиатрических освидетельствований работников, внеочередных медицинских осмотров (обследований), обязательных психиатрических освидетельствований работников по их просьбам в соответствии с медицинскими рекомендациями с сохранением за ними места работы (должности) и среднего заработка на время прохождения указанных медицинских осмотров (обследований), обязательных психиатрических освидетельствований;

- недопущение работников к исполнению ими трудовых обязанностей без прохождения обязательных медицинских осмотров (обследований), обязательных психиатрических освидетельствований, а также в случае медицинских противопоказаний;

- санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание работников в соответствии с требованиями охраны труда, а также доставку работников, заболевших на рабочем месте, в медицинскую организацию в случае необходимости оказания им неотложной медицинской помощи.

На основании ст. 223 ТК РФ обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников в соответствии с требованиями охраны труда возлагается на работодателя. В этих целях работодателем по установленным нормам оборудуются санитарно-бытовые помещения, помещения для приема пищи, помещения для оказания медицинской помощи, комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки; создаются санитарные посты с аптечками, укомплектованными набором лекарственных средств и препаратов для оказания первой медицинской помощи; устанавливаются аппараты (устройства) для обеспечения работников горячих цехов и участков газированной соленой водой и другое.

Статьей 11 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" (далее - Закон N 52-ФЗ) на индивидуальных предпринимателей и юридических лиц возложены обязанности, в частности:

выполнять требования санитарного законодательства, а также постановлений, предписаний и санитарно-эпидемиологических заключений осуществляющих государственный санитарно-эпидемиологический надзор должностных лиц;

разрабатывать и проводить санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия;

обеспечивать безопасность для здоровья человека выполняемых работ и оказываемых услуг, а также продукции производственно-технического назначения, пищевых продуктов и товаров для личных и бытовых нужд при их производстве, транспортировке, хранении, реализации населению.

В соответствии со ст. 25 Закона N 52-ФЗ индивидуальные предприниматели и юридические лица обязаны осуществлять санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия по обеспечению безопасных для человека условий труда и выполнению требований санитарных правил и иных нормативных правовых актов Российской Федерации к производственным процессам и технологическому оборудованию, организации рабочих мест, коллективным и индивидуальным средствам защиты работников, режиму труда, отдыха и бытовому обслуживанию работников в целях предупреждения травм, профессиональных заболеваний, инфекционных заболеваний и заболеваний (отравлений), связанных с условиями труда.

На основании п. 1 ст. 29 Закона N 52-ФЗ в целях предупреждения возникновения и распространения инфекционных заболеваний и массовых неинфекционных заболеваний (отравлений) должны своевременно и в полном объеме проводиться предусмотренные санитарными правилами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия, в том числе мероприятия по осуществлению санитарной охраны территории Российской Федерации, введению ограничительных мероприятий (карантина), осуществлению производственного контроля, мер в отношении больных инфекционными заболеваниями, проведению медицинских осмотров, профилактических прививок, гигиенического воспитания и обучения граждан.

В силу п. 3 ст. 29 Закона N 52-ФЗ санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия проводятся в обязательном порядке гражданами, индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами в соответствии с осуществляемой ими деятельностью, а также в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 50 Закона N 52-ФЗ.

Статья 35 Закона N 52-ФЗ устанавливает, что профилактические прививки проводятся гражданам в соответствии с законодательством Российской Федерации для предупреждения возникновения и распространения инфекционных заболеваний.

По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 01.06.2007 N 03-03-06/1/357, если организация исполняет возложенные на нее законом обязанности, то расходы на обязательную вакцинацию для целей налогообложения прибыли следует учитывать как другие прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Однако налоговые органы по данному вопросу придерживаются противоположного мнения.

Так, в Письме от 26.10.2005 N 20-12/77744 УФНС России по г. Москве указало, что медицинские услуги, не поименованные в Постановлении Правительства Москвы от 28.12.1999 N 1228 "Об обязательных профилактических медицинских осмотрах и гигиенической аттестации", в рамках предварительных и периодических медицинских осмотров работников (например, проведение вакцинации работников, услуги по санитарному просвещению (гигиеническому воспитанию)) не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

В судебной практике по данному вопросу единая позиция также отсутствует.

Так, ФАС Московского округа Постановлением от 16.07.2007, 18.07.2007 N КА-А40/5665-07 удовлетворил заявление налогоплательщика о признании частично недействительным решения налогового органа в отношении включения расходов на проведение вакцинации сотрудников в состав прочих расходов по пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Суд разъяснил, что налогоплательщик, руководствуясь ст. ст. 212, 223 ТК РФ, ст. ст. 25, 29, 35 Закона N 52-ФЗ, принимая во внимание решения санитарно-эпидемиологических комиссий субъекта РФ и муниципального образования, приказ Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека, коллективный договор в области охраны труда, был вправе включить в состав прочих расходов расходы на проведение вакцинации против гриппа сотрудников.

А вот ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 27.02.2006 N А56-29688/2005 пришел к выводу, что произведенные налогоплательщиком расходы на вакцинацию сотрудников против гриппа правомерно учитывались в целях налогообложения прибыли по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Следует также учитывать, что в схожей ситуации ФАС Поволжского округа в Постановлении от 24.10.2006 N А65-6040/2005-СА2-8 указал, что налогоплательщик правомерно на основании пп. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ отнес затраты на ежегодную вакцинацию работников против клещевого энцефалита, поскольку обязанность проводить такую вакцинацию была закреплена в коллективном договоре налогоплательщика.

Однако существуют и судебные решения, в которых суд разделил точку зрения налогового органа о недопустимости учета в целях налогообложения прибыли затрат на вакцинацию работников.

В Постановлении от 25.09.2007 N А19-5905/07-40-Ф02-6667/07 ФАС Восточно-Сибирского округа указал, что согласно ст. 264 НК РФ медицинские услуги по вакцинации против гриппа, отнесенные налогоплательщиком на прочие расходы, учитываемые при определении налоговой базы, отсутствуют в перечне прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Таким образом, принимая во внимание позицию Минфина России, учитывать в целях налогообложения прибыли затраты организации на медицинские услуги по вакцинации сотрудников против гриппа правомерно при условии соответствия их критериям п. 1 ст. 252 НК РФ. Однако, принимая во внимание позицию налоговых органов и противоречивую судебную практику по данному вопросу, правомерность такого учета расходов в целях налогообложения прибыли налогоплательщику при возникновении разногласий с налоговым органом, очевидно, предстоит доказывать в суде.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

21.05.2008