Между организациями заключен договор займа. Условиями такого договора предусмотрена передача организацией-заимодавцем организации-заемщику ценных бумаг сторонней организации. Следует ли организации-заимодавцу определять налоговую базу по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами в связи с передачей ценных бумаг сторонней организации по договору займа организации-заемщику?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Согласно положению ст. 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Однозначных положений налогового законодательства, на основании которых можно было бы сделать вывод о том, следует ли определять налоговую базу по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами в связи с передачей ценных бумаг сторонней организации по договору займа, на сегодняшний день нет.

Вместе с тем следует обратить внимание на следующие положения налогового законодательства.

Так как речь в вопросе идет о ценных бумагах, необходимо учитывать положения ст. 280 Налогового кодекса РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами.

Из положений п. 2 ст. 280 НК РФ можно сделать вывод, что налоговую базу по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами следует определять в случаях:

- реализации ценной бумаги;

- иного выбытия ценной бумаги.

Передача ценных бумаг сторонней организации по договору займа не относится к реализации ценных бумаг, а вопрос о том, следует ли передачу ценных бумаг сторонней организации по договору займа рассматривать как иное выбытие ценных бумаг, является спорным.

Термин "иное выбытие" никак не расшифрован ни действующими положениями НК РФ, ни положениями утративших силу Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729.

Представляется, что в каждой конкретной ситуации данный термин будет трактоваться по-разному.

Полагаем, что в случае передачи ценных бумаг сторонней организации по договору займа термин "иное выбытие" применять не следует и, следовательно, не следует определять налоговую базу по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами.

При этом в случае реализации впоследствии ценных бумаг сторонней организации и определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами, которые были возвращены в связи с прекращением договора займа, расходы будут определяться исходя из цены приобретения ценных бумаг (включая расходы на их приобретение).

Пример. Организация А приобрела ценную бумагу за 1000 руб. Расходы, связанные с приобретением такой ценной бумаги, составили 50 руб. Через определенное время организация А передала организации Б данную ценную бумагу по договору займа. Налоговую базу организации А определять не следует. После того как ценная бумага была возвращена в связи с прекращением договора займа, организация А принимает решение о реализации такой ценной бумаги за 1500 руб. Налоговая база будет равна 450 руб. (1500 руб. - 1000 руб. - 50 руб.).

Следует отметить, что вывод о том, что в случае передачи ценных бумаг сторонней организации по договору займа не следует определять налоговую базу по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами, поддерживается Минфином России (Письмо от 17.02.2006 N 03-03-04/2/37).

При этом каких-либо существенных аргументов Минфин России в своем Письме не приводит, отмечая лишь то, что договор займа является самостоятельным гражданско-правовым договором, не связанным с понятиями "реализация" и "выбытие".

Судебной практики по данному вопросу на сегодняшний день нет.

Д. В.Осипов

Главный специалист-эксперт

отдела налогообложения прибыли

(дохода) организаций

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

31.03.2008