Налогоплательщик в установленный срок подал жалобу в вышестоящий налоговый орган на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Однако налоговый орган со ссылкой на Регламент рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке, утвержденный Приказом МНС России от 17.08.2001 N БГ-3-14/290, оставил жалобу налогоплательщика без рассмотрения, мотивировав это тем, что к жалобе была приложена копия доверенности представителя налогоплательщика, подписавшего жалобу. Правомерно ли такое бездействие налогового органа при условии, что жалоба подписана руководителем юридического отдела налогоплательщика, полномочия которого подтверждены копией доверенности, приложенной к жалобе и заверенной налогоплательщиком и соответствующей требованиям ст. 185 ГК РФ и ст. 29 НК РФ?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 139 Налогового кодекса Российской Федерации жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа.

Пунктом 2 ст. 139 НК РФ установлено, что жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается, если иное не предусмотрено НК РФ, в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы.

В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.

Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения.

В соответствии с п. 1 ст. 140 НК РФ жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом).

Пунктом 2 ст. 140 НК РФ предусмотрено, что по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:

1) оставить жалобу без удовлетворения;

2) отменить акт налогового органа;

3) отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

4) изменить решение или вынести новое решение.

В соответствии с п. 1 ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ.

Пунктом 3 ст. 26 НК РФ предусмотрено, что полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с НК РФ и иными федеральными законами.

В силу п. 1 ст. 29 НК РФ уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

На основании п. 3 ст. 29 НК РФ уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 ст. 185 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Письменное уполномочие на совершение сделки представителем может быть представлено представляемым непосредственно соответствующему третьему лицу.

В силу п. 2 ст. 185 ГК РФ доверенность на совершение сделок, требующих нотариальной формы, должна быть нотариально удостоверена, за исключением случаев, предусмотренных законом.

В соответствии с п. 5 ст. 185 ГК РФ доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это его учредительными документами, с приложением печати этой организации.

Пунктом 3.1 Регламента рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке, утвержденного Приказом МНС России от 17.08.2001 N БГ-3-14/290 (далее - Регламент), предусмотрено, что жалоба не подлежит рассмотрению в следующих случаях:

а) пропуска срока подачи жалобы, в соответствии со ст. 139 НК РФ;

б) отсутствия указаний на предмет обжалования и обоснования заявляемых требований;

в) подачи жалобы лицом, не имеющим полномочий выступать от имени налогоплательщика (ст. ст. 26, 27, 28 и 29 НК РФ);

г) при наличии документально подтвержденной информации о принятии жалобы к рассмотрению вышестоящим налоговым органом (должностным лицом);

д) получения налоговым органом информации о вступлении в законную силу решения суда по вопросам, изложенным в жалобе.

Следует отметить, что порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц, установленный гл. 19 НК РФ, не предусматривает право налогового органа на оставление жалобы без рассмотрения в случае, если она подана в установленный п. 2 ст. 139 НК РФ срок и в соответствии с требованиями ст. ст. 26, 27, 28 и 29 НК РФ.

Кроме того, НК РФ не устанавливает обязанность налогоплательщика в случае, если жалобу подписывает его уполномоченный представитель, прикладывать к жалобе подлинную доверенность.

Правомерность подобных выводов подтверждается и судебной практикой.

По мнению ФАС Дальневосточного округа, изложенному в Постановлении от 10.03.2004 N Ф03-А51/04-2/191, Регламент, предусматривающий оставление жалобы без рассмотрения, как не соответствующий в этой части НК РФ, не должен применяться. При этом суд не принял ссылку налогового органа на отсутствие в доверенности полномочий на подписание жалоб и представление интересов налогоплательщика в налоговых органах в связи с отсутствием у налогового органа полномочий на оставление жалоб без рассмотрения.

На отсутствие таких полномочий у налогового органа указал ФАС Дальневосточного округа и в Постановлении от 27.10.2003 N Ф03-А51/03-2/2526, а также ФАС Московского округа в Постановлении от 21.01.2005, 20.01.2005 N КА-А40/13110-04. Следует отметить, что в приведенных Постановлениях налогоплательщик подал жалобу в пределах установленного срока и с соблюдением требований ст. ст. 26, 27, 28 и 29 НК РФ.

А в Постановлении ФАС Московского округа от 15.06.2005 N КА-А40/4884-05 суд признал правомерным бездействие налогового органа в форме оставления без рассмотрения жалобы налогоплательщика на решение налогового органа в связи с истечением срока, установленного п. 2 ст. 139 НК РФ, на обращение с жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Исходя из изложенного и принимая во внимание судебную практику, вышестоящий налоговый орган не имеет права оставить без рассмотрения жалобу налогоплательщика на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в случае если жалоба подана в установленный срок и подписана надлежащим лицом, полномочия которого подтверждены в установленном порядке. Таким образом, указанное бездействие налогового органа неправомерно.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

20.03.2008