ООО заключило договор о сотрудничестве с российским ЗАО, в котором присутствует условие о том, что ООО обязуется безвозмездно предоставлять имущество, принадлежащее ООО на праве собственности, на своей территории (офисное помещение площадью 100 кв. м), нести расходы по его содержанию. Общая площадь здания, в котором расположен безвозмездно предоставляемый в пользование офис, составляет 1000 кв. м. Каковы будут налоговые обязательства по налогу на прибыль и НДС?

Ответ: При предоставлении имущества в безвозмездное пользование необходимо заключать соответствующий договор. Однако в рассматриваемом случае договор безвозмездного пользования имуществом в чистом виде заключен не был, а данное условие вытекает исключительно из договора о сотрудничестве. Правовые основы для заключения подобного договора законодательно не закреплены. Тем не менее в рассматриваемой ситуации налицо все признаки договора безвозмездного пользования. В дальнейшем будем исходить из данного утверждения и соответствующих требований законодательства по данному договору.

Правовые аспекты договоров безвозмездного пользования имуществом определены в гл. 36 Гражданского кодекса Российской Федерации. В соответствии с п. 1 ст. 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

На основании ст. 695 ГК РФ ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования.

В п. 1 ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

Основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, исключаются из состава амортизируемого имущества в целях гл. 25 НК РФ (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Расходы, связанные с содержанием имущества, предоставленного в безвозмездное пользование, нельзя принять в целях налогообложения прибыли, так как такие расходы в целом не соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (не являются экономически обоснованными и направленными на осуществление коммерческой деятельности).

По нашему мнению, для определения суммы не принимаемых для целей налогообложения расходов в общей сумме затрат на содержание имущества необходимо определить удельный вес предоставленного в безвозмездное пользование офисного помещения в общей площади здания, по которому ООО несет расходы по его содержанию, так как определить сумму расходов, приходящихся конкретно на содержание переданного в безвозмездное пользование помещения, невозможно.

В аналогичном порядке, по нашему мнению, следует исчислять амортизацию по объекту недвижимости. В данном случае площадь переданного в безвозмездное пользование помещения к общей площади знания составляет 10% (100 кв. м / 1000 кв. м).

Для целей исчисления налога на прибыль сумма НДС, начисленная по операции по предоставлению помещения в безвозмездное пользование, не учитывается в составе расходов для целей налогообложения на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.

В целях гл. 21 НК РФ безвозмездная передача имущества в пользование рассматривается как оказание услуг на безвозмездной основе (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.07.2006 N А26-10169/2005-216, ФАС Уральского округа от 03.12.2002 N Ф09-2516/02-АК, ФАС Центрального округа от 02.09.2003 N А54-619/03-С18, ФАС Поволжского округа от 24.01.2006 N А65-15335/2005-СА2-8).

Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, без включения в них НДС.

Что касается вычета НДС в части расходов на содержание имущества, безвозмездно переданного в пользование третьей стороне, то по этому вопросу не существует однозначного ответа.

В некоторых судебных постановлениях сказано, что для обоснованности применения налоговых вычетов по НДС должны соблюдаться принципы экономической оправданности (производственной направленности) (см. также Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 08.11.2006 N Ф08-5694/2006-2366А, ФАС Волго-Вятского округа от 24.05.2006 по делу N А82-16240/2005-14, ФАС Центрального округа от 19.07.2006 по делу N А54-9067/2005-С18).

Однако в гл. 21 НК РФ не предусмотрен отказ в праве на налоговый вычет по НДС на основании экономической необоснованности произведенных расходов. Также необходимо учитывать, что в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией. Таким образом, неправомерным является отказ в вычете на основании вывода инспекции об экономической нецелесообразности сделки (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2007 N А56-26041/2006, ФАС Уральского округа от 01.03.2006 N Ф09-1017/06-С2).

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации ООО вправе принять к вычету всю сумму "входного" НДС по расходам на содержание объекта недвижимости. Но нельзя исключать то, что такую позицию налогоплательщику придется отстаивать в суде.

Д. С.Петряков

Консалтинговая группа "Аюдар"

04.02.2008