ООО (подрядчик) выполнило работы, в оплату которых от заказчика получило банковский вексель. Из-за необходимости платить по текущим договорам и выплачивать зарплату в день получения векселя ООО продало его ООО-1 по цене ниже расходов на его приобретение, то есть стоимости выполненных для заказчика работ. На момент продажи векселя срок его погашения не наступил. При продаже векселя ООО получило убыток (разницу между расходами на его приобретение и ценой его продажи). Других операций с векселями (иными ценными бумагами) у организации нет

Правомерно ли в такой ситуации учесть полученный убыток во внереализационных расходах, учитывая, что вексель был получен как средство платежа, а продажа векселя является частью расчетов по основной деятельности? Или эти операции с векселем следует учитывать обособленно как операции с ценными бумагами и убыток учитывать в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль по таким операциям?

Ответ: Убыток, полученный при реализации векселя, уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль исключительно по операциям с ценными бумагами, в том числе и в ситуации, когда вексель выступает средством расчетов в рамках обычной хозяйственной деятельности. Учесть такой убыток во внереализационных расходах нельзя. Так же считает Минфин России.

Вместе с тем некоторые суды считают правомерным учет во внереализационных расходах суммы убытка от продажи векселей третьих лиц, использованных при расчетах по сделкам в рамках обычной хозяйственной деятельности.

Обоснование: Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка. Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами устанавливаются в ст. 280 НК РФ (п. п. 2, 15 ст. 274 НК РФ). Вексель является ценной бумагой (п. 2 ст. 142, ст. 143 Гражданского кодекса РФ).

Налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно. При этом налогоплательщики определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (п. 8 ст. 280 НК РФ).

Налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее), в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ. Убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бумагами, определенной в отчетном (налоговом) периоде. Убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций по реализации данной категории ценных бумаг (п. 10 ст. 280 НК РФ).

В течение налогового периода перенос на будущее убытков, понесенных в соответствующем отчетном периоде от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, осуществляется раздельно по указанным категориям ценных бумаг соответственно в пределах прибыли, полученной от операций с такими ценными бумагами (п. 10 ст. 280 НК РФ).

Способ приобретения векселя не меняет того, что он является ценной бумагой. То обстоятельство, что вексель приобретен не за деньги, а получен в качестве платежа по договору от заказчика, не отменяет обязанностей налогоплательщика руководствоваться положениями ст. 280 НК РФ при налоговом учете операций с таким векселем.

Учитывая изложенное, налоговая база по операциям с векселем определяется отдельно, а убыток, полученный при его реализации, уменьшает налоговую базу исключительно по операциям с ценными бумагами.

Аналогичного мнения придерживается Минфин России. В ситуации, когда покупатель рассчитался с поставщиком банковскими векселями, которые были предъявлены поставщиком к оплате в банк до наступления срока платежа по нему с дисконтом, Минфин России указал, что для векселедержателя полученный вексель следует рассматривать как ценную бумагу, при погашении которой налоговую базу необходимо определять с учетом особенностей, установленных ст. 280 НК РФ. Убыток, возникший при досрочном погашении векселя, может быть учтен векселедержателем для целей налогообложения, он уменьшает налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами (Письмо Минфина России от 04.03.2013 N 03-03-06/1/6365).

Вместе с тем нельзя не отметить, что ФАС Уральского округа посчитал правомерным включение суммы убытка от продажи векселей во внереализационные расходы в ситуации, когда налогоплательщик получил векселя третьих лиц от заказчика в оплату за выполненную работу и реализовал их в день получения по ценам ниже номинала (Постановление от 28.06.2013 N Ф09-6389/13). Суд указал, что налогоплательщик приобрел векселя не как товар (финансовый инструмент) с целью получения дохода от его последующей продажи, а в качестве оплаты выполненных работ. Полученные векселя в тот же день обращены налогоплательщиком в деньги, которые были немедленно направлены на выплаты по основной деятельности (на погашение задолженности перед контрагентами, выплату заработной платы, уплату налогов, приобретение материалов для текущей деятельности и т. д.). С учетом этих обстоятельств суд согласился с тем, что купля-продажа векселей не может в данной ситуации свидетельствовать об осуществлении обществом операций по реализации ценных бумаг как самостоятельного вида деятельности, а является составной частью расчетов по сделкам, совершенным в рамках обычной хозяйственной деятельности. Доходы (расходы), возникающие при использовании векселей, полученных в рамках обычной хозяйственной деятельности в качестве средства платежа, не подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль в порядке, предусмотренном для операций с ценными бумагами.

К аналогичному выводу в похожих ситуациях приходили и другие арбитражные суды (Постановление ФАС Центрального округа от 15.02.2007 N А09-3503/06-22, Решение Арбитражного суда Свердловской области от 30.08.2010 N А60-23970/2010-С6).

Дополнительно отметим, что ФАС Уральского округа также считает правомерным включение покупателем во внереализационные расходы сумм убытка от операций с векселем в ситуации, когда покупатель передал вексель третьего лица в оплату приобретенных товаров (Постановление от 19.01.2010 N Ф09-10766/09-С2). С этим согласен ФАС Западно-Сибирского округа (Постановление от 17.07.2008 N Ф04-4331/2008(8129-А45-37)).

А. В.Зацепин

Издательство "Главная книга"

06.11.2013