Индивидуальный предприниматель получил авансовый платеж в счет предстоящей поставки товара на свой счет в декабре 2007 г., товар был приобретен и реализован покупателю в январе 2008 г. В каком налоговом периоде, в периоде получения аванса или периоде реализации, индивидуальный предприниматель должен включить в налоговую базу по ЕСН полученный аванс?

Ответ: В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 235 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками единого социального налога.

В соответствии со ст. 240 НК РФ налоговым периодом признается календарный год.

В соответствии с п. 2 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Статьей 242 НК РФ установлено, что дата получения доходов для доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, а также связанных с этой деятельностью иных доходов, определяется как день фактического получения соответствующего дохода.

В соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой плательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями гл. 25 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок).

Согласно п. 13 указанного Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода.

В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

В Письме от 20.04.2007 N 03-04-05-01/123 Минфин России сообщил, что авансы, полученные предпринимателем в течение налогового периода в счет предстоящих поставок товара в следующем налоговом периоде, являются объектом обложения единым социальным налогом со дня фактического их получения, то есть относятся к доходам от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, полученным в текущем налоговом периоде.

Исходя из позиции Минфина России в данном случае индивидуальный предприниматель полученный аванс должен включить в налоговую базу по единому социальному налогу в периоде получения аванса.

В то же время в Постановлении от 22.01.2007 N А11-2881/2006-К2-22/278 ФАС Волго-Вятского округа пришел к противоположному мнению, указав, что обязательным условием возникновения у предпринимателей объектов налогообложения по единому социальному налогу является реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг.

В рассмотренном судом случае представленные в дело документы свидетельствовали о том, что поступившие налогоплательщику в налоговом периоде от контрагента денежные средства по своей сути являлись предварительной оплатой товара и до момента исполнения обязанностей по передаче оборудования не могли считаться доходом налогоплательщика в смысле, придаваемом налоговым законодательством, ибо в случае неисполнения принятых обязательств контрагент имел право требовать возврата указанной суммы. Налогоплательщик приобрел названный товар в начале следующего налогового периода, оплатил его и в этот же день передал контрагенту. Поскольку реализация товара произошла в следующем налоговом периоде, суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно учел полученные от контрагента средства при исчислении единого социального налога в следующем налоговом периоде.

Таким образом, учитывая позицию Минфина России, в указанной ситуации индивидуальный предприниматель полученный аванс должен включить в налоговую базу по единому социальному налогу в периоде получения аванса. Противоположную позицию, очевидно, налогоплательщику предстоит доказывать в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

11.01.2008