Производитель нефтепродуктов в обеспечение исполнения обязательств об оплате поставщику полученного от него по договору купли-продажи сырья (сырой нефти) передал последнему в качестве предмета залога произведенные подакцизные нефтепродукты (бензин и дизтопливо). Следует ли на основании пп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ рассматривать данную операцию по передаче указанных нефтепродуктов в качестве предмета залога как объект налогообложения по акцизам? Если нет, то в каких случаях возникнет объект налогообложения по акцизам по этим нефтепродуктам?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса РФ к признаваемым объектом налогообложения по акцизам операциям реализации подакцизных товаров относится реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается передача права собственности на них на возмездной основе или (в случаях, предусмотренных НК РФ) на безвозмездной основе.

Поскольку НК РФ не содержит понятия залога, в соответствии с положениями п. 1 ст. 11 НК РФ следует исходить из значения этого понятия, данного в Гражданском кодексе РФ и в Законе Российской Федерации от 29.05.1992 N 2872-1 "О залоге".

Как следует из положений ст. ст. 307 и 329 ГК РФ, залог является одним из способов обеспечения исполнения обязательств, вытекающих из договоров, где одной стороной является кредитор (например, в данном случае - поставщик сырья), а другой стороной - должник (покупатель этого сырья), обязанный совершить в пользу этого кредитора определенное действие (например, в данном случае - уплатить деньги за поставленное сырье).

Согласно положениям п. 1 ст. 334 ГК РФ сторонами по договору залога выступают залогодатель и залогодержатель. При этом уточнено, что залогодержателем является кредитор, который имеет право получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества, а залогодатель - лицо, которому принадлежит данное имущество на праве собственности.

В соответствии со ст. 1 Закона N 2872-1 залог - это способ обеспечения обязательства, при котором кредитор-залогодержатель приобретает право в случае неисполнения должником обязательства получить удовлетворение за счет заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами за изъятиями, предусмотренными Законом.

Как следует из изложенного, действующее законодательство не предусматривает обращения в собственность залогодержателя предмета залога. Таким образом, передача залогодержателю лицом произведенных им подакцизных нефтепродуктов в качестве предмета залога не является их реализацией и, следовательно, объекта налогообложения по акцизам при такой передаче не возникает.

В соответствии с положениями ст. 348 ГК РФ, в случае если залогодатель (в данном случае - производитель подакцизных нефтепродуктов) не может выполнить свое обеспеченное залогом обязательство перед залогодержателем (поставщиком сырой нефти), на заложенное имущество (нефтепродукты) обращается взыскание и происходит его реализация.

Согласно п. 1 ст. 350 ГК РФ реализация (продажа) предметов залога производится путем их продажи с публичных торгов в порядке, установленном процессуальным законодательством, если законом не установлен другой порядок. Таким образом, поскольку при продаже с торгов подакцизных нефтепродуктов, выступающих в качестве залога, имеет место переход права собственности на них от залогодателя к третьему лицу, такая продажа подпадает под понятие "реализация" и, соответственно, представляет собой объект налогообложения по акцизам, причем этот объект возникает у залогодателя, т. е. в данном случае - у собственника - производителя указанных нефтепродуктов.

Кроме того, объект налогообложения по акцизам у залогодателя - производителя подакцизных товаров может возникнуть в случае, если продать заложенный им подакцизный товар на торгах не удастся и залогодержатель получит его в собственность в качестве возмещения причиненных убытков (п. 4 ст. 350 ГК РФ).

Если обеспеченное залогом обязательство прекращается вследствие его исполнения, т. е. в данном случае - при осуществлении производителем подакцизных нефтепродуктов оплаты поставщику полученной сырой нефти, последний в соответствии с положениями п. 3 ст. 352 ГК РФ обязан вернуть указанному производителю заложенные нефтепродукты. Поскольку в этом случае перехода права собственности на указанные подакцизные товары не происходит, объекта налогообложения по акцизам при данной передаче не возникает.

И. А.Давыдова

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

14.12.2007