Вправе ли налогоплательщик применить налоговую ставку 0 процентов по НДС в отношении оказываемых им услуг по фрахтованию судов, используемых для перевозки экспортируемых грузов?

Ответ: Подпункт 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ предусматривает налогообложение по ставке 0 процентов по НДС в отношении работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров. Положения пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяются на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

В соответствии со ст. ст. 632 и 642 Гражданского кодекса РФ договоры, в силу которых транспортное средство предоставляется за плату во временное владение и пользование с оказанием услуг по управлению судном и его технической эксплуатацией либо без оказания таких услуг, относятся к договорам аренды транспортного средства.

Согласно ст. 787 ГК РФ по договору фрахтования (чартер) одна сторона (фрахтовщик) обязуется предоставить другой стороне (фрахтователю) за плату всю или часть вместимости одного или нескольких транспортных средств на один или несколько рейсов для перевозки грузов, пассажиров и багажа.

Данный договор является договором перевозки. При этом перевозчиком может выступать как судовладелец - собственник судна, так и судовладелец или фрахтователь, временно владеющий судном на основании договора фрахтования судна на определенный срок, оказывающий услуги по транспортировке грузов отправителям грузов и получающих от них оплату за оказание этих услуг. Таким образом, российский налогоплательщик (судовладелец или фрахтователь), непосредственно осуществляющий транспортировку экспортируемых (импортируемых) товаров, фактически являющийся перевозчиком и получающий оплату за услуги по перевозке указанных товаров, может реализовать свое право на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при условии представления в налоговые органы всех документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

На это указано также в Письме МНС России от 05.04.2002 N 03-3-06/893/32-Н435.

По мнению арбитражных судов, договор аренды транспортных средств не относится к договорам по оказанию услуг, предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов. Данная точка зрения поддержана Президиумом ВАС РФ в Постановлениях от 04.07.2006 N 2313/06, от 04.07.2006 N 2316/06.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 25.01.2007 N А55-35000/2005 арбитражный суд пришел к выводу о том, что поскольку договор аренды транспортных средств не относится к договорам по оказанию услуг, а аренда имущества отсутствует в установленном п. 1 ст. 164 НК РФ перечне услуг, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, то услуги, оказываемые налогоплательщиком по сдаче воздушных судов в аренду, подлежат обложению НДС на территории Российской Федерации независимо от того, что данные транспортные средства используются арендатором при осуществлении перевозок экспортируемых грузов.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 18.01.2007 N А55-1260/06-53 арбитражный суд отметил, что работы (услуги), не указанные в пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ и не отвечающие приведенным в данной норме критериям, не могут облагаться по налоговой ставке 0 процентов.

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Поволжского округа от 24.04.2007 N А55-8150/2005, от 07.12.2006 N А55-101/06-53, от 17.10.2006 N А55-1040/2006-34, от 05.04.2006 N А55-21311/2005-53.

В том случае, если арбитражные суды приходят к выводу о том, что налогоплательщик (судовладелец) оказывает фрахтователю услуги по перевозке, является фактическим перевозчиком, то за налогоплательщиком признают право на применение нулевой налоговой ставки при условии представления всех документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2007 N А56-16353/2004 арбитражный суд установил, что налогоплательщик (судовладелец) эксплуатировал суда от своего имени и силами экипажа из штатных работников налогоплательщика, по указанию фрахтователя принимал грузы к перевозке и от своего имени оформлял товаросопроводительные документы (коносаменты), согласно тайм-чартерам фрахтователю переданы для использования грузовые помещения судов. Таким образом, суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик осуществлял процесс транспортировки экспортных/импортных грузов за пределы/из-за пределов территории Российской Федерации и имеет право на применение ставки 0 процентов по НДС.

Данный вывод содержится также в Постановлениях ФАС Поволжского округа от 10.04.2007 N А55-14574/06, ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2007 N А56-41280/2006, от 23.04.2007 N А56-15268/2006, от 21.03.2007 N А56-38380/2004, от 05.03.2007 N А56-20653/2006.

Таким образом, услуги по фрахтованию судов, используемых для перевозки экспортируемых грузов, не подлежат обложению НДС по ставке 0 процентов, за исключением случаев, когда сам налогоплательщик (судовладелец) оказывает арендатору услуги по перевозке, является фактическим перевозчиком.

Р. М.Ригер

Референт государственной

гражданской службы РФ

3 класса

30.11.2007