ФСС РФ провел проверку организации по вопросу расходования средств на цели обязательного социального страхования, результаты которой оформил соответствующим актом. В ходе проверки, в частности, установлено необоснованное предъявление страхователем к зачету расходов на обязательное социальное страхование по оплате стоимости путевок в детские оздоровительные лагеря лицам, работающим по совместительству. По результатам проверки ФСС РФ вынес решение о непринятии к зачету указанных расходов страхователя. Правомерно ли указанное решение ФСС РФ?

Ответ: Согласно ст. 16 Трудового кодекса РФ трудовые отношения возникают на основании трудового договора.

Статьей 59 ТК РФ предусмотрено, что с лицами, поступающими на работу по совместительству, заключается срочный трудовой договор.

Статьей 60.1 ТК РФ установлено, что работник имеет право заключать трудовые договоры о выполнении в свободное от основной работы время другой регулярной оплачиваемой работы у того же работодателя (внутреннее совместительство) и (или) у другого работодателя (внешнее совместительство).

Особенности регулирования труда лиц, работающих по совместительству, определяются гл. 44 ТК РФ.

В силу ст. 282 ТК РФ совместительством признается выполнение работником другой регулярной оплачиваемой работы на условиях трудового договора в свободное от основной работы время.

Заключение трудовых договоров о работе по совместительству допускается с неограниченным числом работодателей, если иное не предусмотрено федеральным законом.

Работа по совместительству может выполняться работником как по месту его основной работы, так и у других работодателей.

На основании ст. 287 ТК РФ совместители пользуются гарантиями и компенсациями, предусмотренными законодательством, в полном объеме, за исключением гарантий и компенсаций, предоставляемых лицам, совмещающим работу с обучением, и лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

На основании п. 3 ст. 238 НК РФ в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ), помимо выплат, указанных в п. п. 1 и 2 ст. 238 НК РФ, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

В соответствии с п. 1 ст. 243 НК РФ сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Согласно п. 2 ст. 243 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в ФСС РФ, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Согласно пп. 5 п. 2 ст. 11 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" (далее - Закон N 165-ФЗ) страховщики обязаны контролировать правильность и своевременность назначения и выплаты страхового обеспечения застрахованным лицам.

В пп. 3 п. 1 ст. 11 Закона N 165-ФЗ предусмотрено право страховщика не принимать к зачету расходы на обязательное социальное страхование, произведенные с нарушением законодательства Российской Федерации.

Согласно ст. 8 Закона N 165-ФЗ каждому виду социального страхового риска соответствует определенный вид страхового обеспечения. Страховым обеспечением по отдельным видам обязательного социального страхования, в частности, является оплата путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей.

В данном случае в результате принятия ФСС РФ решения о непринятии к зачету расходов, произведенных страхователем - плательщиком единого социального налога на цели обязательного социального страхования, у организации образовалась недоимка по ЕСН в части, подлежащей зачислению в ФСС РФ.

Следует отметить, что, по мнению налоговых органов, выплаты как внешним, так и внутренним совместителям, работающим в организации на основании трудовых договоров, облагаются единым социальным налогом в общеустановленном порядке (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 13.01.2006 N 21-11/2542). А УМНС России по г. Москве в Письме от 26.12.2002 N 28-11/63774 указывает, что договор совместительства является разновидностью трудового договора в соответствии со ст. 59 ТК РФ.

Исходя из положений вышеизложенных норм исключений по уплате единого социального налога, направляемого в ФСС РФ в соответствующей доле, с доходов, выплачиваемых гражданам, работающим по совместительству, для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, НК РФ не содержит.

Правомерность подобных выводов подтверждает и судебная практика (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.04.2007 N А79-3659/2006).

Таким образом, решение ФСС РФ в указанной ситуации неправомерно.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

30.11.2007