Правомерен ли отказ налогового органа в зачете сумм излишне уплаченного налога, если с момента уплаты указанных сумм прошло более трех лет?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 78 Налогового кодекса РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

В соответствии с п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Из изложенной специальной нормы, регулирующей порядок подачи заявления о зачете (возврате) излишне уплаченных сумм, следует, что моментом, с которого начинается исчисление указанного срока, является день уплаты излишней суммы.

В соответствии с п. 3 ст. 79 НК РФ исковое заявление в суд может быть подано в течение трех лет считая со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.

Вместе с тем согласно п. 1 ст. 200 Гражданского кодекса РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Изъятия из этого правила устанавливаются ГК РФ и иными законами.

В п. 2 Определения Конституционного Суда РФ от 21.06.2001 N 173-О указано, что ст. 78 НК РФ позволяет налогоплательщику в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите своих законных интересов. В то же время данная норма не препятствует гражданину в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ). На данное Определение ссылается Минфин России в своем Письме от 08.08.2007 N 03-03-06/2/150.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.11.2006 N 6219/06 указано, что вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться применительно к п. 2 ст. 79 НК РФ с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога. Суд первой инстанции, установив, что заявление о возврате излишне уплаченного налога подано обществом в суд до истечения названного срока, обоснованно удовлетворил исковое требование налогоплательщика.

Следует заметить, что ВАС РФ ссылается на предыдущую редакцию п. 2 ст. 79 НК РФ, однако в настоящее время данная норма содержится в п. 3 ст. 79 НК РФ.

В арбитражной практике при наличии специальной нормы (п. 7 ст. 78 НК РФ) суды часто применяют к заявлению о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога положения ст. 79 НК РФ о заявлении о зачете (возврате) излишне взысканных налога, штрафов, пеней и исчисляют срок с момента, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 23.04.2007 N А28-8623/2006-265/29, ФАС Дальневосточного округа от 17.05.2007 N Ф03-А16/07-2/1056).

Таким образом, отказ налогового органа в зачете сумм излишне уплаченного налога, если с момента уплаты указанных сумм прошло более трех лет, правомерен. Вместе с тем, учитывая арбитражную практику, налогоплательщик имеет право обратиться в суд в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишней уплаты налога.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

30.11.2007