Правомерен ли вычет сумм акциза по бражному дистилляту, использованному для производства этилового ректификованного спирта, при условии фактической оплаты и наличия соответствующих счетов-фактур?

Ответ: Согласно пп. 1, 2 п. 1 ст. 181 Налогового кодекса РФ подакцизными товарами признаются в том числе спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного, и спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов.

В соответствии с п. 2 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.

Согласно п. 1 ст. 201 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные п. п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров, либо предъявленных налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ и уплату соответствующей суммы акциза, если иное не предусмотрено ст. 201 НК РФ. Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров либо предъявленные налогоплательщиком и уплаченные собственником давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, выпущенных в свободное обращение.

Таким образом, для правомерности предъявления налогового вычета сумм акциза в рассматриваемом случае необходимыми условиями являются:

- дальнейшее использование приобретенного товара в качестве сырья для производства подакцизных товаров;

- наличие соответствующих счетов-фактур;

- фактическая оплата подакцизного товара.

Вместе с тем в соответствии с п. 1 ст. 18 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (далее - Закон N 171-ФЗ) лицензированию подлежат виды деятельности, связанные с производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, за исключением закупки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (в целях использования их в качестве сырья или вспомогательного материала при производстве алкогольной, спиртосодержащей и иной продукции либо в технических или иных не связанных с производством указанной продукции целях) и розничной продажи спиртосодержащей продукции.

Из приведенной нормы следует, что не подлежит лицензированию закупка спиртосодержащей продукции в целях использования их в качестве сырья при производстве алкогольной продукции.

Однако согласно п. 2 ст. 18 Закона N 171-ФЗ лицензии выдаются на осуществление видов деятельности, в том числе:

- производство, хранение и поставки произведенного этилового спирта, в том числе денатурата;

- производство, хранение и поставки произведенной алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции.

Следовательно, организация, производящая закупки бражного дистиллята, по указанным закупкам не подлежит лицензированию, вместе с тем данная организация закупает бражный дистиллят для производства этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции. Данная деятельность в силу п. 2 ст. 18 Закона N 171-ФЗ подлежит лицензированию.

Следует отметить, что ГОСТ Р 51652-2000 "Спирт этиловый ректификованный. Технические условия" не предусмотрено применение в качестве сырья бражного дистиллята для производства этилового ректификованного спирта.

Согласно п. 3 ст. 20 Закона N 171-ФЗ лицензия на производство и оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции может быть аннулирована решением суда на основании заявления лицензирующего органа. Основанием для аннулирования такой лицензии в судебном порядке является в том числе производство продукции, не соответствующей государственным стандартам.

Из изложенного следует, что у налогоплательщика, использующего бражный дистиллят для производства этилового ректификованного спирта, может быть аннулирована лицензия.

Таким образом, налогоплательщик, у которого в судебном порядке отозвана лицензия, не может заниматься производством этилового ректификованного спирта, следовательно, закупки бражного дистиллята таким налогоплательщиком не соответствуют требованиям п. 2 ст. 200 НК РФ, а именно: в дальнейшем бражный дистиллят не используется в качестве сырья для производства подакцизных товаров.

В Письме ФНС России от 27.03.2006 N ШТ-6-07/325@ "Об использовании бражного дистиллята" указано, что поскольку ГОСТом, регламентирующим производство на территории РФ спирта этилового ректификованного, применение дистиллята бражного в качестве основообразующего сырья при производстве этилового спирта не предусмотрено, акциз, уплаченный налогоплательщиком по приобретенному бражному дистилляту, использованному в дальнейшем для производства спирта этилового, при определении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по операциям реализации этого спирта, налоговым вычетам, установленным п. 2 ст. 200 НК РФ, не подлежит.

Однако арбитражная практика складывается в пользу налогоплательщиков.

ФАС Центрального округа в Постановлении от 14.02.2007 N А14-964/200626/24 указал, что поскольку дистиллят бражный является спиртосодержащей продукцией и по смыслу ст. 181 НК РФ относится к подакцизным товарам, налогоплательщик правомерно указал в составе налоговых вычетов спорную сумму акциза, уплаченную поставщику дистиллята бражного, использованного при производстве спирта.

ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 16.07.2007 N Ф08-4096/2007-1617А отклонил довод налогового органа, что применение налогоплательщиком настоев и дистиллята в качестве сырья для производства реализованной водки не соответствует требованиям ГОСТ 52190-2003, сославшись на то, что нормы гл. 22 НК РФ не предусматривают такого основания для отказа в применении налогового вычета по акцизу (см. также Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 02.05.2007 N Ф08-1947/2007-824А, от 12.12.2006 N Ф08-6836/2006-2797А, от 30.11.2006 N Ф08-5866/2006-2446А).

Таким образом, учитывая позицию налоговых органов по данному вопросу, а также сформировавшуюся арбитражную практику, правомерность вычета сумм акциза по бражному дистилляту, использованному для производства этилового ректификованного спирта, при условии фактической оплаты и наличия соответствующих счетов-фактур налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

30.11.2007