Организация А заключила кредитный договор с банком. В обеспечение указанного договора был заключен договор поручительства между банком и организацией Б (поручителем). Заемщик не исполнил своих обязательств по кредитному договору, и поручителю пришлось погасить его задолженность по кредиту, а также уплатить банку проценты и пени. Организация А уплаченные за нее суммы поручителю не возместила и впоследствии была ликвидирована. В связи с этим поручитель учел эти суммы в составе внереализационных расходов. Ссылаясь на то, что данная хозяйственная операция не связана с осуществлением обычной хозяйственной деятельности организацией Б и не направлена на получение дохода, налоговая инспекция сочла указанные расходы необоснованными и предложила доплатить налог на прибыль и пени. Правомерно ли требование налогового органа?
Ответ: Непогашенная задолженность ликвидированной организации - должника для поручителя является безнадежным долгом. В целях налога на прибыль долги, нереальные ко взысканию, приравниваются к внереализационным расходам. С позиции судебных органов, для подтверждения поручителем обоснованности данных расходов необходимы:
- надлежащим образом оформленные документы (в частности, кредитный договор, договор поручительства, платежные поручения);
- реальность хозяйственных операций, то есть фактическое погашение обязательства должника (кредита) поручителем.
Если эти условия соблюдены, расходы следует признать оправданными, а требование налогового органа - неправомерным. Однако оспаривать позицию проверяющих органов, скорее всего, придется в суде. Шанс на благоприятный исход спора у организации есть. В арбитражной практике имеются примеры судебных решений в пользу налогоплательщиков.
Обоснование: В соответствии со ст. 361 Гражданского кодекса РФ по договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части. Поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, как и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником, если иное не предусмотрено договором поручительства (п. 2 ст. 363 ГК РФ).
В случае исполнения обязательства за должника к поручителю переходят права кредитора по этому обязательству и права, принадлежавшие кредитору как залогодержателю, в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора (п. 1 ст. 365 ГК РФ). Иными словами, поручитель становится новым кредитором должника и имеет право требовать от него погашения соответствующей задолженности.
С ликвидацией организации-должника ее обязательство перед поручителем прекращается (ст. 419 ГК РФ).
Согласно п. 2 ст. 266 Налогового кодекса РФ для целей налогообложения прибыли долг, обязательство по которому прекращено вследствие ликвидации организации, признается безнадежным долгом (долгом, нереальным ко взысканию). Суммы безнадежных долгов, не покрытых за счет средств резерва по сомнительным долгам, приравниваются к внереализационным расходам, не связанным с производством и реализацией (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). Указанные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль при условии, что они экономически оправданны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).
При этом для подтверждения поручителем обоснованности расходов в виде безнадежной ко взысканию задолженности необходимы:
- надлежащим образом оформленные документы (в частности, кредитный договор, договор поручительства, платежные поручения);
- реальность хозяйственных операций, то есть фактическое погашение обязательства должника (кредита) поручителем.
Если указанные условия соблюдены, требование налогового органа о доплате налога и уплате пеней является незаконным. Данные выводы подтверждаются сложившейся арбитражной практикой (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 18.04.2013 по делу N А40-87030/12-115-583, ФАС Волго-Вятского округа от 13.02.2013 по делу N А29-2336/2012).
Отметим также, что, рассматривая подобные споры, арбитры отклоняют доводы контролеров об отсутствии разумности, предусмотрительности и экономического смысла в заключении налогоплательщиком договора поручительства, а также об экономической нецелесообразности данных затрат. Налоговый орган не вправе оценивать расходы и операции налогоплательщика с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск. И только он вправе самостоятельно и единолично оценивать эффективность и целесообразность своей деятельности (абз. 9, 10 п. 2 Определения Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 N 1072-О-О, абз. 5, 6 п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, абз. 5, 6 п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П, Определение ВАС РФ от 12.08.2008 N 9783/08). Поэтому ссылка инспекции на отсутствие связи между рассматриваемыми расходами и обычной хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода, несостоятельна и не может быть основанием для налоговых доначислений.
Е. М.Сигаева
Группа компаний
"Аналитический Центр"
М. Н.Озерова
Группа компаний
"Аналитический Центр"
01.11.2013