Подлежит ли обложению НДФЛ компенсация расходов, связанных с VIP-обслуживанием в аэропорте командированного сотрудника коммерческой организации, если возмещение таких расходов предусмотрено локальным нормативным актом организации?

Ответ: В соответствии с п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

В соответствии со ст. 166 Трудового кодекса РФ под служебной командировкой понимается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Согласно ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы по проезду, расходы по найму жилого помещения, а также дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), и иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

По мнению Минфина России, изложенному в Письмах от 29.03.2007 N 03-04-08-02/11, от 28.12.2006 N 03-05-01-04/346, при направлении работника в командировку не подлежат обложению НДФЛ расходы организации по оплате в аэропорту услуг VIP-зала только в отношении лиц, указанных в Перечне должностей гражданской службы, замещение которых дает право пользования залами официальных лиц и делегаций, утвержденном Приказом Управления делами Президента РФ от 21.03.2003 N 60 "О залах официальных лиц, вновь организуемых в составе аэропортов (аэродромов) г. Москвы и Московской области, открытых для международных сообщений (международных полетов), и Перечне граждан, обслуживаемых в данных залах". К ним, в частности, относятся Президент РФ, Председатель Правительства РФ, члены Совета Федерации и депутаты Государственной Думы Федерального Собрания РФ, руководители аппаратов, их заместители и руководители подразделений палат Федерального Собрания, полномочные представители Президента РФ в федеральных округах и их заместители, члены Государственного Совета РФ, главы посольств и дипломатических миссий Российской Федерации за границей и т. д. Для указанных лиц возмещение расходов по оплате услуг VIP-зала, по мнению Минфина России, относится к компенсационным выплатам, связанным с исполнением физическим лицом трудовых обязанностей, установленным действующим законодательством, а именно: пп. 8 п. 1 ст. 52 Федерального закона от 27.07.2004 N 79-ФЗ "О государственной гражданской службе Российской Федерации", Указом Президента РФ от 18.07.2005 N 813 "О Порядке и условиях командирования федеральных государственных гражданских служащих".

Что касается всех иных лиц, не поименованных в указанном Перечне, то, как считает Минфин России, для них компенсация командировочных затрат, связанных с VIP-обслуживанием в аэропорте, должна включаться в налогооблагаемый доход. Специалисты финансового ведомства ссылаются на то, что под сборами за услуги аэропортов понимаются обязательные платежи, которые необходимо осуществлять физическим и юридическим лицам, тогда как плата за услуги аэропорта по предоставлению VIP-зала таким обязательным платежом не является, и, следовательно, расходы по оплате организацией таких услуг залов не относятся к командировочным расходам, перечень которых приведен в п. 3 ст. 217 НК РФ.

В арбитражной практике до настоящего времени отсутствует единый подход по данному вопросу.

Например, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 09.03.2006 N Ф04-8885/2005(20013-А27-3), Ф04-8885/2005(20554-А27-3) арбитражный суд поддержал точку зрения Минфина России, сославшись на то, что плата за пользование услугами VIP-залов с повышенной комфортностью не является сбором, к которому можно отнести только обязательные платежи. Как указал суд, расходы за услуги аэропорта по обслуживанию в зале VIP не относятся к сборам за услуги аэропорта, перечисленным в Перечне аэронавигационных и аэропортовых сборов, тарифов за обслуживание воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации, утвержденном Приказом Минтранса России от 02.10.2000 N 110. Спорные услуги являются дополнительными, связанными с повышением комфортности для пассажиров аэропорта, так же как и некоторые другие (повышенный комфорт и обслуживание на борту, охрана воздушного судна или персональное сопровождение, специальное обслуживание в здании аэропорта). Список таких услуг приведен в п. 1 ч. 4 Приложения к Приказу Минтранса России от 02.10.2000 N 110. Следовательно, компенсация таких услуг не связана с компенсацией командировочных расходов и должна включаться в базу, облагаемую подоходным налогом.

По мнению суда, компенсация работодателем таких услуг освобождается от налогообложения только в отношении лиц, которые в соответствии с п. 2 Постановления Правительства РФ от 19.09.1996 N 1116 включены в Перечень граждан, обслуживаемых в залах официальных лиц и делегаций, утверждается Минтрансом России и МПС России по согласованию с органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, а во вновь организуемых залах официальных лиц и делегаций в аэропортах г. Москвы и Московской области - Управлением делами Президента РФ по согласованию с Федеральной службой охраны РФ.

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлении ФАС Московского округа от 18.10.2004 N КА-А40/9456-04-П, Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 28.10.2003 по делу N А05-2123/03-119/10, от 08.10.2003 N А05-3238/03-166/11.

В то же время в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.06.2007 N А33-11187/06-Ф02-2791/07 арбитражный суд пришел к выводу о том, что оплата в аэропорту услуг VIP-зала представляет собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы, в связи с чем такие выплаты не подлежат обложению НДФЛ в силу п. 3 ст. 217. Суд исходил из того, что ни нормы компенсационных выплат, ни порядок их установления НК РФ не определены применительно к НДФЛ. Поэтому при применении п. 3 ст. 217 НК РФ следует руководствоваться общими положениями, которые содержатся в ТК РФ. Статьи 166, 168 ТК РФ предоставляют работодателям право самостоятельно определять в коллективном договоре или локальном нормативном акте порядок и размер возмещения расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе дополнительных расходов, связанных с необходимостью выполнения трудовых функций вне места постоянной работы. Нормы возмещения спорных расходов законодательством не предусмотрены, однако возмещение указанных расходов, при условии их фактического наличия и документального подтверждения, соответствует требованиям трудового законодательства.

Аналогичный вывод содержится также в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 N А05-7474/2005-29. Суд признал, что расходы на оплату услуг VIP-зала аэропорта правомерно исключены организацией из базы, облагаемой НДФЛ, поскольку локальными нормативными актами (приказом генерального директора и положением о порядке направления работников организации в служебные командировки в пределах Российской Федерации) предусмотрена возможность возмещения работникам, направляемым в командировки, расходов по оплате услуг VIP-залов. Суд счел, что расходы на оплату услуг VIP-зала аэропорта могут рассматриваться как дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), которые работодатель обязан возмещать работнику в случае направления в служебную командировку в силу ст. 168 ТК РФ. При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Суд пришел к выводу, что законодательством о налогах и сборах ни нормы суточных, ни порядок их установления применительно к НДФЛ не определены; общий порядок установления таких норм и ограничения их размера предусмотрен только трудовым законодательством.

В Постановлении ФАС Уральского округа от 03.07.2006 N Ф09-5697/06-С7 по делу N А07-23777/05 арбитражный суд сделал также вывод о том, что оплата организацией услуг залов официальных делегаций (VIP-залов) не является доходом работников организации и освобождается от налогообложения на основании п. 3 ст. 217 НК РФ, отклонив при этом ссылку налогового органа на Постановление Правительства РФ от 19.09.1996 N 1116.

Таким образом, исходя из позиции Минфина России, компенсация расходов, связанных с VIP-обслуживанием в аэропорте командированного сотрудника, подлежит обложению НДФЛ, за исключением лиц, указанных в Перечне должностей гражданской службы, замещение которых дает право пользования залами официальных лиц и делегаций, утвержденном Приказом Управления делами Президента РФ от 21.03.2003 N 60 "О залах официальных лиц, вновь организуемых в составе аэропортов (аэродромов) г. Москвы и Московской области, открытых для международных сообщений (международных полетов), и Перечне граждан, обслуживаемых в данных залах".

Противоположную точку зрения организации, очевидно, придется доказывать в судебном порядке.

А. И.Хасанов

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

14.11.2007