Физическое лицо - подрядчик оказывает организации-заказчику определенные виды услуг по договору гражданско-правового характера. При этом подрядчик несет расходы по проезду к местам проведения работ, расходы по найму жилого помещения и прочие расходы, связанные с исполнением договора, впоследствии заказчик компенсирует эти расходы. Признаются ли объектом налогообложения по единому социальному налогу компенсационные выплаты, связанные с исполнением договора?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Абзацем 3 п. 1 ст. 236 НК РФ установлено, что не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

Пунктом 1 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ).

В Письме от 14.07.2006 N 03-05-02-04/189 Минфин России указал, что в соответствии с положениями ст. 709 Гражданского кодекса РФ в оплату работ по договору подряда включается не только вознаграждение за выполненную работу, но и компенсация издержек подрядчика по данному договору. Вместе с тем компенсация издержек лица, выполняющего работы по договору подряда, направлена на погашение расходов (документально подтвержденных), произведенных подрядчиком в интересах заказчика работ и, соответственно, не может рассматриваться в качестве оплаты самой работы.

При таких обстоятельствах выплаты, направленные на компенсацию издержек (в частности, оплата проезда, проживания и прочих расходов в местах проведения работ) и аналогичные отдельным видам компенсационных выплат, поименованным в ст. 238 НК РФ, не могут подлежать обложению единым социальным налогом. Поэтому объектом налогообложения по единому социальному налогу могут быть только вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а не все выплаты по таким договорам.

Таким образом, суммы компенсационных выплат, связанных с исполнением договора, в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, не признаются объектом налогообложения по единому социальному налогу, соответственно, объектом налогообложения по единому социальному налогу будут признаны только суммы вознаграждения по договору.

Подпунктом "а" п. 19 ст. 1 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 216-ФЗ) пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ дополнен положением, согласно которому не признаются объектом налогообложения все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера.

В соответствии с п. 1 ст. 4 Закона N 216-ФЗ данный Закон вступает в силу с 01.01.2008, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых ст. 4 Закона N 216-ФЗ установлены иные сроки вступления в силу.

Закон N 216-ФЗ опубликован в "Собрании законодательства РФ", 30.07.2007, N 31, ст. 4013, "Российской газете", N 165, 01.08.2007.

Таким образом, суммы компенсационных выплат, связанных с исполнением договора, в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, не признаются объектом налогообложения по единому социальному налогу:

- до 01.01.2008 исходя из норм, установленных ст. 709 ГК РФ и пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ;

- с 01.01.2008 в соответствии с абз. 8 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.

А. И.Хасанов

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

02.11.2007