В каких пределах в целях исчисления налога на прибыль можно принять потери электроэнергии при ее транспортировке потребителям?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходы должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

В соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

В соответствии с пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. При этом в пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ не содержится указаний на то, что расходы принимаются в пределах каких-либо норм.

Согласно Письму Минфина России от 26.01.2006 N 03-03-04/4/19 потери электроэнергии при ее транспортировке потребителям, понесенные организацией, могут быть списаны в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций как технологические потери при производстве и (или) транспортировке только в пределах норматива технологических потерь. Сверхнормативные потери в электрических сетях, образовавшиеся в результате несанкционированного подключения к данным сетям потребителей как необоснованные, не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль налогоплательщика.

При этом в соответствии с разъяснениями Минфина России, изложенными в Письме от 27.03.2006 N 03-03-04/1/289, порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах. Исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки, налогоплательщик определяет норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данный норматив может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом, которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы. Вышеназванные документы разрабатываются специалистами предприятия, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (например, главным технологом или главным инженером). Чтобы установить нормативы образования технологических отходов, используются отраслевые нормативные акты, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса. При этом необходимость составления технологической карты, сметы технологического процесса или иного аналогичного документа обусловливается особенностью технологического процесса.

В том случае, если налогоплательщик не составляет технологическую карту или иной аналогичный документ, подтверждением расходов в виде технологических потерь при производстве и (или) транспортировке, по мнению специалистов Минфина России, являются отраслевые нормативные акты, в том числе ГОСТы, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса.

Вместе с тем, по мнению арбитражных судов, налогоплательщик вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на стоимость потерь электроэнергии в фактически сложившихся размерах, поскольку в пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ не содержится указаний на то, что технологические потери принимаются в пределах каких-либо норм.

Данный вывод сделан, например, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 04.07.2006 N Ф08-2918/2006-1227А. Налоговый орган принял потери, рассчитанные для налогоплательщика на основе методики расчета нормативной характеристики потерь электроэнергии в электрических сетях специализированной организацией. На основе заключения специализированной организации установлено превышение фактических потерь электроэнергии по сравнению с показателями, рассчитанными по названной методике. Однако суд отклонил ссылку налогового органа на Методические указания по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке, утвержденные Постановлением ФЭК России от 31.07.2002 N 49-э/8, указав, что данный нормативный акт не устанавливает особенностей определения расходов, признаваемых для целей налогообложения налогом на прибыль. Суд исходил из того, что для включения произведенных материальных затрат, в том числе в виде технологических потерь, в состав расходов при определении налогооблагаемой прибыли необходимы наличие документального доказательства потерь и их обоснованность. Судом установлено, что фактические затраты по транспортировке электроэнергии налогоплательщиком произведены. Он понес действительные потери электроэнергии в указанном размере при ее поставке потребителям. Данные затраты для налогоплательщика являются материальными расходами, они обоснованны, документально подтверждены и, следовательно, правомерно включены в расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Налоговый орган не представил документальных доказательств, опровергающих факт несения налогоплательщиком затрат и их реальный характер.

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 18.08.2006 N А17-4770/5-2005 и от 12.04.2006 N А82-2376/2005-37.

Таким образом, исходя из позиции Минфина России потери электроэнергии при ее транспортировке потребителям, понесенные организацией, могут быть списаны в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций как технологические потери при производстве и (или) транспортировке только в пределах норматива технологических потерь.

Противоположную точку зрения налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

11.09.2007