Российская организация арендовала у организации - резидента Украины, не имеющей представительства в РФ, плавучие краны с экипажем для выполнения дноуглубительных, строительно-монтажных и других работ. Руководствуясь ст. 8 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения от 08.02.1995, российская организация как налоговый агент не удержала налог на прибыль с доходов украинской организации, полученных по договору аренды. Налоговый орган счел действия организации неправомерными и потребовал уплатить налог, а также привлек ее к ответственности по ст. 122 НК РФ. Прав ли налоговый орган?

Ответ: В соответствии с пп. "е" п. 1 ст. 3 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 08.02.1995 (далее - Соглашение) выражение "международная перевозка" означает любую перевозку морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, осуществляемую резидентом Договаривающегося Государства, кроме случаев, когда перевозка осуществляется между пунктами, расположенными в одном и том же Договаривающемся Государстве.

Согласно ст. 8 "Доходы от международных перевозок" Соглашения доходы, полученные резидентом Договаривающегося Государства от эксплуатации в международных перевозках транспортных средств, указанных в пп. "е" п. 1 ст. 3 Соглашения, облагаются налогом только в этом Государстве.

Для целей этой статьи доходы от международных перевозок включают также:

а) доход от сдачи в аренду морских, речных или воздушных судов, и

б) доход от использования, содержания или сдачи в аренду контейнеров (включая трейлеры и сопутствующее оборудование для транспортировки контейнеров), используемых для перевозки товаров или изделий, в случае если такая сдача в аренду, использование или содержание являются неосновными видами деятельности по отношению к международным перевозкам.

Учитывая вышеизложенное, доходы украинской организации, полученные от предоставления в аренду российской организации плавучих кранов с экипажем для выполнения дноуглубительных, строительно-монтажных и других работ, нельзя квалифицировать как доходы от международных перевозок, а следовательно, при определении режима налогообложения данного вида дохода иностранной организации положения ст. 8 Соглашения неприменимы.

Для целей применения Соглашения доходы украинской организации от предоставления в аренду российской организации плавучих кранов с экипажем для выполнения дноуглубительных, строительно-монтажных и других работ относятся к доходам от предпринимательской деятельности и подлежат налогообложению в соответствии со ст. 7 Соглашения, согласно которой прибыль предприятия Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Государстве, если только это предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное в нем постоянное представительство (понятие постоянного представительства приведено в ст. 5 Соглашения).

Следовательно, в соответствии с положениями Соглашения доходы, полученные украинской организацией от перечисленных видов деятельности, являются объектом налогообложения в Российской Федерации в том случае, если деятельность вышеуказанной иностранной организации приводит к образованию постоянного представительства на территории Российской Федерации. При этом налогообложению в РФ подлежат только доходы в той части деятельности, которая относится к постоянному представительству.

К критериям, по которым определяется факт образования постоянного представительства, относится следующее.

Как правило, соглашениями Российской Федерации об избежании двойного налогообложения, в том числе и российско-украинским Соглашением, термин "постоянное представительство" определяется как постоянное место предпринимательской деятельности, через которое деятельность предприятия осуществляется полностью или частично. Определение, таким образом, содержит следующие условия:

- существование места деятельности, то есть помещения или оборудования;

- это место деятельности должно быть постоянным, то есть должно быть установлено в определенном месте с определенной степенью постоянства;

- осуществление коммерческой деятельности предприятия через постоянное место деятельности. Это означает, что лица, которые тем или иным образом зависят от предприятия (персонал), проводят деятельность предприятия в государстве, в котором находится постоянное место деятельности.

Выражение "место деятельности" означает любые помещения, средства, оборудование или установки, используемые для проведения бизнеса предприятия, независимо от того, исключительно они используются для этой цели или нет. Место бизнеса может также существовать и без отдельного помещения, достаточно иметь в распоряжении некоторое пространство. Также место деятельности может находиться на другом предприятии.

Чтобы место деятельности составляло постоянное представительство, предприятие, пользующееся им, должно производить через него полный или частичный бизнес. Деятельность не обязательно должна быть производительного характера. Более того, деятельность не обязательно должна быть постоянной, то есть производиться без перерыва в операциях, но при этом операции должны иметь регулярный характер.

Учитывая изложенное, если деятельность украинской организации по сдаче в аренду плавучих кранов с экипажем не приводит к образованию постоянного представительства на территории РФ, то ее доходы не подлежат налогообложению в РФ и, следовательно, действия налогового органа будут неправомерными.

Е. Ю.Виноградова

Главный специалист-эксперт

отдела международного налогообложения

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

17.08.2007