Общество с ограниченной ответственностью общим собранием своих участников приняло решение о распределении чистой прибыли между участниками общества (в частности, о выплате дивидендов). Одним из участников является российская организация, доля которой в уставном капитале общества составляет 50 процентов. Ко дню принятия такого решения организация непрерывно владела указанной долей в течение двух лет. Каков порядок налогообложения налогом на прибыль дивидендов, полученных данной организацией, в частности, какая ставка налога на прибыль применяется к таким дивидендам?

Ответ: Пунктом 3 ст. 284 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 16.05.2007 N 76-ФЗ, далее - Закон N 76-ФЗ) установлены ставки налога на прибыль по доходам, полученным в виде дивидендов:

1) 9 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации;

2) 15 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций.

Пунктом 3 ст. 284 НК РФ также установлено, что налог при этом исчисляется с учетом особенностей, предусмотренных ст. 275 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона N 76-ФЗ), если источником дохода налогоплательщика является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ.

При этом сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога, исчисленной в порядке, установленном п. 2 ст. 275 НК РФ, и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов.

Общая сумма налога определяется как произведение ставки налога, установленной пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, и разницы между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, уменьшенной на суммы дивидендов, подлежащих выплате налоговым агентом в соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ в текущем налоговом периоде, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, если данные суммы дивидендов ранее не участвовали в расчете при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов. В случае если полученная разница отрицательна, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Таким образом, в соответствии с вышеизложенными положениями, в случае если одним из участников общества с ограниченной ответственностью является российская организация, доля которой в уставном капитале общества составляет 50 процентов и которая ко дню принятия общим собранием его участников решения о выплате дивидендов владела указанной долей в течение двух лет, такие дивиденды облагаются налогом на прибыль по ставке 9 процентов.

Законом N 76-ФЗ в вышеуказанные положения гл. 25 НК РФ внесены изменения.

Так, п. 3 ст. 1 Закона N 76-ФЗ п. 3 ст. 284 НК РФ изложен в новой редакции. Согласно пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред. Закона N 76-ФЗ) к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов, и при условии, что стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством Российской Федерации в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, превышает 500 млн руб., применяется ставка 0 процентов.

При этом абз. 7 п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред. Закона N 76-ФЗ) установлено, что для подтверждения права на применение ставки 0 процентов налогоплательщики обязаны предоставить в налоговые органы документы, содержащие сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на вклад (долю) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или на депозитарные расписки, дающие право на получение дивидендов, а также сведения о стоимости приобретения (получения) соответствующего права.

В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред. Закона N 76-ФЗ) к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций российскими организациями, не указанными в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, применяется ставка налога на прибыль 9 процентов.

Пунктом 2 ст. 275 НК РФ (в ред. Закона N 76-ФЗ) установлено, что, если источником дохода налогоплательщика является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ.

При этом сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:

Н = К x Сн x (д - Д),

где Н - сумма налога, подлежащего удержанию;

К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;

Сн - соответствующая налоговая ставка, установленная пп. 1 и 2 п. 3 ст. 284 или п. 4 ст. 224 НК РФ;

д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков - получателей дивидендов;

Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.

В случае если значение Н составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Согласно ст. 2 Закона N 76-ФЗ данные изменения вступают в силу с 01.01.2008, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на прибыль.

Закон N 76-ФЗ опубликован в "Российской газете" 19.05.2007, в "Собрании законодательства РФ" - 21.05.2007.

На основании п. 1 ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

Таким образом, исходя из положений вышеизложенных норм, с 01.01.2008, если одним из участников общества с ограниченной ответственностью является российская организация, доля которой в уставном капитале общества составляет 50 процентов и которая ко дню принятия общим собранием его участников решения о выплате дивидендов владела указанной долей в течение двух лет, такие дивиденды облагаются налогом на прибыль по ставке 0 процентов при условии, что стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством Российской Федерации в собственность такой доли превышает 500 млн руб. и выплачивающая организация предоставила в налоговые органы соответствующие документы, содержащие сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на долю в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации, а также сведения о стоимости приобретения (получения) соответствующего права. В случае если все данные условия не выполнены, такие дивиденды облагаются по ставке налога на прибыль 9 процентов и после 01.01.2008.

Документами, содержащими сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на долю в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации, а также сведения о стоимости приобретения (получения) соответствующего права, с 01.01.2008 могут, в частности, являться договоры купли-продажи (мены), решения о размещении эмиссионных ценных бумаг, договоры о реорганизации в форме слияния или присоединения, решения о реорганизации в форме разделения, выделения или преобразования, ликвидационные (разделительные) балансы, передаточные акты, свидетельства о государственной регистрации организации, планы приватизации, решения о выпуске ценных бумаг, отчеты об итогах выпуска ценных бумаг, проспекты эмиссии, судебные решения, уставы, учредительные договоры (решения об учреждении) или их аналоги, выписки из лицевого счета (счетов) в системе ведения реестра акционеров (участников), выписки по счету (счетам) "депо" и иные документы, содержащие такие сведения. Указанные документы или их копии, если они составлены на иностранном языке, должны быть легализованы в установленном порядке и переведены на русский язык.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

06.08.2007