Правомерно ли предъявление к вычету сумм акциза, если приобретенный подакцизный товар (включая сумму акциза) оплачен налогоплательщиком с применением неденежной формы оплаты без оформления расчетных документов с выделенной суммой акциза, например при бартере, взаимозачете, передаче (уступке) прав требования?

Ответ: Исходя из п. 1 ст. 200 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со ст. 194 НК РФ, на установленные в данной статье налоговые вычеты.

Порядок применения налоговых вычетов по акцизам регулируется ст. 201 НК РФ. Так, согласно п. 1 этой статьи налоговые вычеты, предусмотренные п. п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров.

НК РФ не предусматривает, что для получения вычета по акцизам нужно оплатить подакцизный товар именно деньгами. Вместе с тем из ст. 201 НК РФ следует, что одним из обязательных условий получения права на налоговый вычет является наличие расчетных документов. Следовательно, налогоплательщик вправе получить вычет сумм акциза, уплаченных продавцу за поставленный подакцизный товар, при наличии двух видов документов, указанных в ст. 201 НК РФ, а именно расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами.

Кроме того, в ст. 198 НК РФ содержится требование к оформлению расчетных документов и счетов-фактур.

Согласно п. 2 ст. 198 НК РФ в расчетных документах и счетах-фактурах соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой.

Только при выполнении совокупности перечисленных условий налогоплательщик вправе принять суммы налога к вычету, уменьшив тем самым налог, подлежащий уплате в бюджет.

Для признания стороны исполнившей обязательство по оплате полученного товара гражданское законодательство не обязывает эту сторону провести расчет только в денежной форме. Это обязательство может быть исполнено любым способом, в том числе путем передачи продавцу имущества покупателя, зачета встречного однородного требования, отступного, новации и т. д. в соответствии с гл. 26 Гражданского кодекса РФ.

Денежная форма расчетов в силу ст. 45 НК РФ является обязательной при уплате налогов, т. е. при расчетах налогоплательщика с бюджетом, а не со стороной по гражданско-правовой сделке.

При этом законодательство не содержит требования о выделении сумм налога в документах по осуществлению расчетов в неденежной форме (акты о передаче ценных бумаг, векселей, акты (соглашения) о проведении взаимозачетов, иные документы).

В то же время в Постановлениях от 23.01.2007 N 11251/06 и от 23.01.2007 N 10670/06 Президиум ВАС РФ признал неправомерным предъявление налогоплательщиком к вычету сумм акциза, оплаченных путем поставки товара при проведении взаимозачетов, без оформления расчетных документов, предусмотренных Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденным Банком России 03.10.2002 N 2-П.

По мнению судей, несоблюдение одного из условий, предусмотренных п. 1 ст. 201 НК РФ, а именно непредставление расчетных документов об оплате приобретенного спирта, не позволяет налогоплательщику применить налоговый вычет по акцизу в случае, если оплата спирта произведена путем отгрузки товара в счет его оплаты по взаиморасчетам.

ВАС РФ пришел к выводу, что факт оплаты налогоплательщиком спирта (в том числе с акцизом) путем отгрузки водки в адрес третьего лица в счет долга перед ним спиртзавода не может расцениваться как подтверждение уплаты и поступления в бюджет сумм акциза за спирт. А письмо поставщика спирта налогоплательщику об отгрузке водки в адрес третьего лица (кредитора поставщика) в счет оплаты (в том числе с акцизом) за спирт не может рассматриваться как документ, эквивалентный расчетному при осуществлении безналичных расчетов или заменяющий его. Невыполнение предусмотренных п. 2 ст. 198 НК РФ требований о выделении в расчетных документах соответствующей суммы акциза отдельной строкой не позволяет подтвердить и проконтролировать уплату акциза в бюджет продавцом подакцизного товара и является препятствием для получения налогового вычета покупателем такого товара (налогоплательщиком).

Таким образом, взаимозачеты по подакцизным товарам лишают налогоплательщика права уменьшить акциз, который надо заплатить в бюджет, на сумму акциза, уплаченного поставщикам.

А. И.Хасанов

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

02.08.2007