Организация заключила трудовой договор с иностранным гражданином, постоянно проживающим в Республике Корея и выполняющим работу за пределами РФ. Каков порядок начисления и уплаты ЕСН, страховых взносов в ПФР и НДФЛ с выплат, начисляемых в пользу указанного работника? Учитываются ли данные выплаты при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль?

Ответ:

УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ

ПО Г. МОСКВЕ

ПИСЬМО

от 12 июля 2007 г. N 21-11/066326@

Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками-организациями в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база по ЕСН налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных ими за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

При этом действующим законодательством не установлены особенности определения объекта налогообложения и налоговой базы по ЕСН в отношении выплат иностранным физическим лицам.

Таким образом, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые, в частности, в пользу иностранных физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам, признаются объектом налогообложения и включаются в налоговую базу по ЕСН.

При этом согласно п. 3 ст. 238 НК РФ в налоговую базу по ЕСН (в части суммы ЕСН, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ) не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера и авторским договорам.

Начисление ЕСН с выплат в пользу данного иностранного гражданина производится в общеустановленном порядке по ставкам, которые определены в ст. 241 НК РФ.

На основании п. 2 ст. 243 НК РФ сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

В п. 1 ст. 7 Закона N 167-ФЗ определено, что застрахованные лица - лица, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с данным Законом. Застрахованными лицами являются граждане РФ, а также постоянно и временно проживающие на территории РФ иностранные граждане и лица без гражданства.

Таким образом, иностранный гражданин, постоянно проживающий на территории Республики Корея и выполняющий определенные виды услуг за пределами РФ, не является застрахованным лицом в органах Пенсионного фонда РФ и, следовательно, на выплаты, начисленные в его пользу организацией, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются.

В связи с этим налоговый вычет с выплат, начисленных иностранному гражданину, не формируется и ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет, уплачивается в размере 20% (с учетом регрессии).

Согласно ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

В ст. 274 НК РФ указано, что налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В ст. 247 Налогового кодекса РФ определено, что прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными согласно обычаям делового оборота, применяемым в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии со ст. 20 ТК РФ работником является физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем.

На основании ст. 15 ТК РФ трудовыми отношениями являются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой сотруднику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

В ст. 16 ТК РФ определено, что трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с Трудовым кодексом РФ.

Согласно п. 21 ст. 255 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов на оплату труда учитываются расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением расходов на оплату труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями.

Следовательно, если гражданин иностранного государства - сотрудник российской организации является работником этой российской организации, то есть между ним и российской организацией заключен трудовой договор либо договор гражданско-правового характера, то расходы по оплате труда указанного гражданина (в случае, если они удовлетворяют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ) подлежат учету при определении российской организацией налоговой базы по налогу на прибыль.

В соответствии с п. 1 ст. 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ и не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

В п. 2 ст. 207 НК РФ определено, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

В пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ установлено, что вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ относится к доходам, полученным от источников за пределами РФ.

Доходы, полученные физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, от источников за пределами РФ, не подлежат налогообложению в РФ.

Таким образом, вознаграждение, полученное гражданином Республики Корея, не являющимся налоговым резидентом РФ, в связи с выполнением трудовых обязанностей на территории Республики Корея, не подлежит налогообложению в РФ. Налогообложение доходов, полученных указанным лицом за выполнение трудовых обязанностей в Республике Корея, осуществляется в соответствии с законодательством Республики Корея.

Заместитель

руководителя Управления

советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

Т. А.ПЫХТИНА

12.07.2007