В ходе проведения внутреннего контроля выявлено, что стоимость не возмещаемых арендодателем неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, по предварительному договору аренды учитывается в расходах по налогу на прибыль в виде амортизации капитальных вложений в течение срока предварительного договора. Правомерны ли действия будущего арендатора? Акт приема-передачи объекта недвижимости подписан сторонами. Расходы, понесенные будущим арендатором, подтверждены документально (накладными, актами выполненных работ по форме N КС-2, справкой о стоимости выполненных работ по форме N КС-3, другими документами). Доходы и расходы будущий арендатор определяет методом начисления

Ответ: Учитывая позицию Минфина России, амортизировать капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в целях налогообложения прибыли в рамках предварительного договора аренды нельзя, следовательно, действия организации-арендатора в данной ситуации рискованны с налоговой точки зрения.

Однако у налогоплательщика (организации-арендатора) есть право отстаивать свою позицию в арбитражном суде.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с абз. 5 п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

Капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ (абз. 6 п. 1 ст. 258 НК РФ).

Арендатор вправе начислять амортизацию по ним с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода их в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 429 Гражданского кодекса РФ по предварительному договору стороны обязуются заключить в будущем договор о передаче имущества, выполнении работ или оказании услуг (основной договор) на условиях, предусмотренных предварительным договором.

Позиция официального органа по данному вопросу такова, что расходы на капитальные вложения, произведенные будущим арендатором в рамках предварительного договора аренды с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, могут учитываться будущим арендатором для целей налогообложения начиная с момента заключения и в течение срока действия договора аренды. После прекращения договора аренды арендатор должен прекратить начисление амортизации по указанному имуществу (Письмо Минфина России от 21.11.2012 N 03-03-06/1/601).

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, с учетом позиции Минфина России:

- неотделимые улучшения, согласованные с арендодателем и не возмещаемые им, амортизируются в целях налогообложения по налогу на прибыль только в рамках договора аренды;

- действия организации-арендатора следует признать неправомерными и рискованными с налоговой точки зрения.

Однако у налогоплательщика (организации) есть право отстаивать свою позицию в арбитражном суде.

И. Е.Иванова

Консалтинговая группа "Аюдар"

28.10.2013