Организация приобрела в январе 2007 г. земельный участок стоимостью 200 000 руб. из земель, находящихся в муниципальной собственности, для целей капитального строительства здания производственного назначения и в том же месяце передала документы на государственную регистрацию права собственности на этот участок в Росрегистрацию. В соответствии с принятой учетной политикой для целей налогообложения расходы на приобретение данного земельного участка погашаются равномерно в течение пяти лет. Будут ли учитываться при исчислении налога на прибыль убытки от реализации указанного земельного участка в случае его продажи в январе 2008 г. по цене 100 000 руб.?

Ответ: Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" гл. 25 Налогового кодекса РФ была дополнена ст. 264.1. Положения указанной статьи вступили в силу с 31 января 2007 г. и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. (п. п. 1 и 4 ст. 5 Федерального закона N 268-ФЗ).

В соответствии с п. 1 ст. 264.1 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ расходами на приобретение права на земельные участки признаются расходы на приобретение земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или которые приобретаются для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках.

Согласно абз. 1 пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ расходы на приобретение права на земельные участки, указанные в п. 1 данной статьи, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в следующем порядке: по выбору налогоплательщика сумма расходов на приобретение права на земельные участки признается расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, который определяется налогоплательщиком самостоятельно и не должен быть менее пяти лет, либо признается расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30 процентов исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы указанных расходов, если иное не предусмотрено ст. 264.1 НК РФ.

Подпунктом 2 п. 5 ст. 264.1 НК РФ установлено, что прибыль (убыток) от реализации права на земельный участок определяется как разница между ценой реализации и не возмещенными налогоплательщику затратами, связанными с приобретением права на этот участок. Под невозмещенными затратами для целей данной статьи понимается разница между затратами налогоплательщика на приобретение права на земельный участок и суммой расходов, учтенных для целей налогообложения до момента реализации указанного права в порядке, установленном данной статьей.

Убыток от реализации права на земельный участок включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, установленного в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, и фактического срока владения этим участком (пп. 3 п. 5 данной статьи).

Таким образом, организация вправе при исчислении налога на прибыль учитывать расходы на приобретение права собственности на земельный участок из земель, находящихся в муниципальной собственности, для целей капитального строительства объектов основных средств, а также прибыль (убыток) от его реализации в порядке, установленном ст. 264.1 НК РФ.

В случае если в соответствии с принятой учетной политикой для целей налогообложения расходы на приобретение данного земельного участка погашаются равномерно в течение пяти лет, указанные расходы подлежат включению в состав прочих расходов в 2007 г. в сумме 40 000 руб. (200 000 / 5). Такие расходы признаются равномерно (по 10 000 руб. в квартал или по 3333 руб. в месяц) с момента документально подтвержденного факта подачи в Росрегистрацию документов на государственную регистрацию права собственности (пп. 2 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).

На дату реализации данного земельного участка (январь 2008 г.) у организации образуются невозмещенные затраты в сумме 160 000 руб. (200 000 - 40 000). Убыток от реализации составит 60 000 руб. (100 000 - 160 000), который включается в состав прочих расходов равными долями с 2008 г. в течение четырех лет (пп. 2 и 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ).

Вышеуказанный порядок признания расходов применяется в отношении земельных участков, приобретенных в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2011 г. (п. 5 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ).

Е. Н.Коломина

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

22.06.2007