О порядке учета при исчислении налога на прибыль дополнительных расходов, возникающих у застройщиков (заказчиков, инвесторов) из инвестиционных контрактов, в рамках которых предусмотрены обязательства (дополнительные обременения) перед органами государственной власти или органами местного самоуправления по строительству или финансированию дополнительных объектов социальной и коммунальной инфраструктуры

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 23 мая 2007 г. N 01-02-01/03-893

В связи с запросом в отношении учета в целях налогообложения прибыли дополнительных расходов, возникающих у застройщиков (заказчиков, инвесторов) при реализации условий инвестиционного контракта, связанных с исполнением обязательств перед органами государственной власти или органами местного самоуправления, Минфин России сообщает следующее.

В ходе строительства по условиям инвестиционного контракта у застройщиков (заказчиков, инвесторов) помимо непосредственно строительства объектов жилого и нежилого фонда возникает обязанность в строительстве или финансировании дополнительных объектов социальной и коммунальной инфраструктуры, а также инженерных сетей для нужд государственных или муниципальных органов власти, в чьем ведении находятся земельные участки, отчуждаемые под строительство.

Речь идет об обязательствах, которые возникают в связи с получением прав на необходимый для строительства земельный участок (в случае если он находится в государственной или муниципальной собственности), а также разрешения на строительство (в том числе реконструкцию, капитальный ремонт) объектов жилого и нежилого фонда.

Возникновение данных обязательств обусловлено тем, что органы государственной власти и органы местного самоуправления в качестве дополнительных условий предоставления налогоплательщикам соответствующих прав для создания (строительства, реконструкции, капитального ремонта) объектов жилого и нежилого фонда предъявляют требования по созданию (строительству, реконструкции, капитальному ремонту) объектов социальной и коммунальной инфраструктуры (в том числе объектов жилого и нежилого фонда), а также инженерных сетей.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не предусматривает отраслевых особенностей налогообложения налогом на прибыль доходов и расходов, возникающих в ходе строительства объектов недвижимости. Вследствие этого для указанных налогоплательщиков применяется общий порядок отражения в целях налогообложения прибыли организаций доходов и расходов, установленный гл. 25 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса в целях налогообложения прибыли расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В силу того, что осуществление застройщиком (заказчиком, инвестором) указанных дополнительных расходов непосредственно вытекает из условий инвестиционного контракта и связано с деятельностью организации, направленной на получение прибыли, эти расходы в целях налогообложения прибыли признаются экономически обоснованными.

В то же время согласно п. 5 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств. С учетом этого дополнительные расходы застройщика (заказчика, инвестора), связанные с наличием в инвестиционном контракте дополнительных обременений, как расходы капитального характера формируют первоначальную стоимость объекта строительства.

В соответствии с п. 1 ст. 257 Кодекса в целях налогообложения прибыли первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов. В целях налогообложения прибыли расходом, связанным с эксплуатацией амортизируемого имущества, признается амортизация, исчисленная в соответствии с положениями ст. ст. 256 - 259 Кодекса.

Однако из письма следует, что по завершении строительства объектов, предусмотренных дополнительными обременениями, осуществляется их безвозмездная передача органам государственной власти и органам местного самоуправления. Пунктом 16 ст. 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Согласно п. 2 ст. 248 Кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Исходя из изложенного, в случае если в рамках инвестиционного контракта на строительство объекта недвижимости предусмотрены дополнительные обременения в пользу органов государственной власти и органов местного самоуправления, без несения расходов на выполнение которых у организации отсутствует возможность осуществлять строительство объекта недвижимости, и при этом со стороны органов государственной власти и органов местного самоуправления возникают встречные возмездные обязательства (в виде предоставления прав на необходимый для строительства земельный участок, а также разрешения на строительство), то указанные расходы капитального характера можно рассматривать как экономически обоснованные расходы по выполнению работ (оказанию услуг) соответствующим органам государственной власти и органам местного самоуправления, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Вместе с тем обращаем внимание на то обстоятельство, что размещение заказов на выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд должно осуществляться в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". О правомерности применения норм указанного Федерального закона к рассматриваемой ситуации Минфином России направлен соответствующий запрос в Минэкономразвития России, о результатах будет сообщено дополнительно.

Заместитель Министра финансов

Российской Федерации

С. Д.ШАТАЛОВ

23.05.2007