ФНС России осуществляет налоговый контроль в связи с совершением организацией сделки купли-продажи товаров
Другой стороной сделки является организация, признаваемая взаимозависимым лицом по отношению к проверяемой организации.
У проверяемой организации в рассматриваемый период имеются также сделки купли-продажи с другими организациями, которые не являются взаимозависимыми по отношению к проверяемой организации.
Характеристики товаров, являющихся предметом анализируемой сделки по купле-продаже и сделок с юридическими лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к проверяемой организации, существенно отличаются.
Также существенно отличаются характеристики рыночных (коммерческих) стратегий сторон анализируемой сделки и характеристики стратегий сделок с юридическими лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к проверяемой организации. Имеется уверенность, что данное отличие характеристик оказало существенное влияние на цены товаров по этим сделкам.
Вправе ли в данной ситуации ФНС России использовать для определения интервала рыночных цен информацию, отличную от информации о сделках проверяемой организации с лицами, которые не являются взаимозависимыми по отношению к этой организации (например сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж, данные информационно-ценовых агентств и т. д.)?
Ответ: Несмотря на то что у организации помимо проверяемой сделки купли-продажи с взаимозависимым лицом имеются сделки купли-продажи с организациями, которые не являются взаимозависимыми по отношению к ней, ФНС России вправе при проверке сделки использовать сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж, данные информационно-ценовых агентств по проверяемой сделке, так как:
- характеристики товаров, являющихся предметом проверяемой сделки купли-продажи и сделок с юридическими лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к проверяемой организации, существенно отличаются;
- существенно отличаются характеристики рыночных (коммерческих) стратегий сторон анализируемой сделки и характеристики стратегий сделок с юридическими лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к проверяемой организации, и данное отличие характеристик оказало существенное влияние на цены товаров по этим сделкам.
Обоснование: В соответствии с п. 1 разд. I Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506, федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, является Федеральная налоговая служба (ФНС России).
При проведении налогового контроля в связи с совершением сделок, сторонами которых являются взаимозависимые лица, федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, использует информацию, предусмотренную ст. 105.6 Налогового кодекса РФ.
По общему правилу при проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами ФНС России использует следующую информацию:
1) сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж;
2) таможенную статистику внешней торговли Российской Федерации, публикуемую или предоставляемую по запросу федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела;
3) сведения о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти и органов местного самоуправления в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и муниципальными правовыми актами (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики), официальных источниках информации иностранных государств или международных организаций либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;
4) данные информационно-ценовых агентств;
5) информацию о сделках, совершенных налогоплательщиком.
При отсутствии (недостаточности) этой информации ФНС России использует также следующую информацию:
1) сведения о ценах (пределах колебаний цен) и котировках, содержащиеся в опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;
2) сведения, полученные из бухгалтерской (финансовой) и статистической отчетности организаций, в том числе указанные сведения, опубликованные в общедоступных российских или иностранных изданиях и (или) содержащиеся в общедоступных информационных системах, а также на официальных сайтах российских и (или) иностранных организаций.
Однако из этого общего правила есть исключение, согласно которому ФНС России может использовать только информацию о сделках, совершенных налогоплательщиком, а другую информацию использовать не вправе.
Согласно п. 6 ст. 105.6 НК РФ в случае, если при проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами ФНС России располагает информацией о сопоставимых сделках, совершенных налогоплательщиком, в отношении которого производится проверка, другими сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при сопоставлении таких сделок с анализируемой сделкой федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, не вправе использовать иную информацию для определения интервала рыночных цен.
Таким образом, в ситуации, когда ФНС России располагает информацией о сопоставимых сделках налогоплательщика с другими лицами (которые не являются взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику), другая информация для определения интервала рыночных цен уже не используется.
Однако, для того чтобы при сопоставлении сделок с анализируемой сделкой информация для определения интервала рыночных цен не использовалась, необходимо, чтобы сделки налогоплательщика с лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, были сопоставимыми в соответствии со ст. 105.5 НК РФ.
Аналогичный вывод был сделан в Письме Минфина России от 16.09.2013 N 03-01-18/38085.
В соответствии с п. 2 ст. 105.5 НК РФ сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой.
Согласно п. 3 ст. 105.5 НК РФ, если коммерческие и (или) финансовые условия сопоставляемых сделок отличаются от коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки, такие сделки могут быть признаны сопоставимыми с анализируемой сделкой, если различия между указанными условиями анализируемой и сопоставляемых сделок не оказывают существенного влияния на их результаты или если такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки.
При определении сопоставимости сделок, а также для осуществления корректировок коммерческих и (или) финансовых условий сделок производится анализ следующих характеристик анализируемой и сопоставляемых сделок, которые могут оказывать существенное влияние на коммерческие и (или) финансовые условия сделок, сторонами которых не являются лица, признаваемые взаимозависимыми:
1) характеристик товаров (работ, услуг), являющихся предметом сделки;
2) характеристик функций, выполняемых сторонами сделки в соответствии с обычаями делового оборота, включая характеристики активов, используемых сторонами сделки, принимаемых ими рисков, а также распределение ответственности между сторонами сделки и прочие условия сделки (функциональный анализ);
3) условий договоров (контрактов), заключенных между сторонами сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг);
4) характеристик экономических условий деятельности сторон сделки, включая характеристики соответствующих рынков товаров (работ, услуг), оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг);
5) характеристик рыночных (коммерческих) стратегий сторон сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг).
В рассматриваемой ситуации характеристики товаров, являющихся предметом анализируемой сделки по купле-продаже и сделок с юридическими лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к проверяемой организации, существенно отличаются. Также существенно отличаются характеристики рыночных (коммерческих) стратегий сторон анализируемой сделки и характеристики стратегий сделок с юридическими лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к проверяемой организации. При этом имеется уверенность, что данное отличие характеристик оказало существенное влияние на цены товаров по этим сделкам.
Следовательно, у ФНС России нет обязанности при определении интервала рыночных цен ориентироваться исключительно на информацию о сделках, совершенных налогоплательщиком.
В рассматриваемой ситуации ФНС России вправе использовать для определения интервала рыночных цен информацию, отличную от информации о сделках проверяемой организации с лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к этой организации (в частности могут использоваться сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж, данные информационно-ценовых агентств и т. д.).
Р. Г.Бережнов
Консалтинговая группа "Титанида"
Материал предоставлен при содействии
ООО "ИПЦ Консультант+Аскон"
Регионального информационного центра
Сети КонсультантПлюс
24.10.2013