Налогоплательщик представил в налоговый орган уточненную декларацию по НДС, в которой предъявил дополнительные (ранее не заявленные) налоговые вычеты и, соответственно, уменьшил сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет. Вправе ли налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки указанной декларации истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения им дополнительных (ранее не заявленных) налоговых вычетов?

Ответ: Налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения им дополнительных налоговых вычетов, заявленных в уточненной декларации по НДС.

Если уточненная налоговая декларация с уменьшенной к уплате в бюджет суммой НДС будет подана налогоплательщиком после 01.01.2014 и на момент представления указанной декларации в налоговый орган истекут два года со дня, установленного для подачи налоговой декларации по НДС за соответствующий отчетный (налоговый) период, то налоговый орган будет вправе при проведении камеральной налоговой проверки истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета), и аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.

Обоснование: Согласно п. 7 ст. 88 Налогового кодекса РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ.

Пунктом 8 ст. 88 НК РФ предусмотрено, что при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ. При этом абз. 2 п. 8 ст. 88 НК РФ установлено, что налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Буквальное толкование п. 8 ст. 88 НК РФ позволяет сделать вывод, что он предоставляет налоговому органу право истребовать в ходе камеральной проверки документы, подтверждающие вычеты, только в том случае, если в декларации заявлено право на возмещение НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 176 НК РФ в случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями ст. 176 НК РФ.

Пленум ВАС РФ в п. 25 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что из положений гл. 21 НК РФ, в том числе ст. 176 НК РФ, следует, что заявление в конкретной налоговой декларации по НДС права на возмещение этого налога означает, что в данной декларации сумма предъявленных налогоплательщиком налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную им по операциям, признаваемым объектом налогообложения, и что разница между этими суммами подлежит возврату (зачету) налогоплательщику.

В рассматриваемом случае несмотря на то что налогоплательщик заявил в уточненной декларации по НДС дополнительные налоговые вычеты, налог по-прежнему исчислен им к уплате (уменьшена только его сумма, подлежащая перечислению в бюджет). Это означает, что сумма всех заявленных налогоплательщиком в уточненной декларации налоговых вычетов не превысила общую сумму НДС, исчисленную им по операциям, признаваемым объектом налогообложения, а разница между указанными суммами является отрицательной, то есть не подлежит возврату (зачету) налогоплательщику.

Из этого следует, что право на возмещение НДС налогоплательщик в уточненной декларации не заявил, соответственно, налоговый орган не вправе на основании п. 8 ст. 88 НК РФ истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения им налоговых вычетов, в том числе дополнительных (ранее не заявленных) налоговых вычетов.

В заключение, однако, считаем необходимым обратить внимание на то, что согласно пп. "д" п. 8 ст. 10 и п. 3 ст. 24 Федерального закона от 28.06.2013 N 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям" с 01.01.2014 вступает в силу п. 8.3 ст. 88 НК РФ, предусматривающий, что при проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), представленной по истечении двух лет со дня, установленного для подачи налоговой декларации (расчета) по соответствующему налогу за соответствующий отчетный (налоговый) период, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета), и аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.

Соответственно, если уточненная налоговая декларация с уменьшенной к уплате в бюджет суммой НДС будет подана налогоплательщиком после 01.01.2014 и на момент представления указанной декларации в налоговый орган истекут два года со дня, установленного для подачи налоговой декларации по НДС за соответствующий отчетный (налоговый) период, налоговый орган, на основании п. 8.3 ст. 88 НК РФ, будет вправе при проведении камеральной налоговой проверки истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета), и аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.

Р. П.Лыпарь

Юридическая компания "Резолекс"

Материал предоставлен при содействии

ООО "Консультант Норд"

Регионального информационного центра

Сети КонсультантПлюс

20.10.2013