В середине года ООО преобразовано в ЗАО. Выплаты работнику организации - инвалиду до реорганизации (в форме преобразования) составили 100 000 руб., после реорганизации - 70 000 руб. Следует ли начислять ЕСН на доходы работника-инвалида после преобразования организации с 70 000 руб. (170 000 - 100 000) или вся полученная работником сумма в размере 170 000 руб. не облагается ЕСН?

Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 50 Налогового кодекса РФ исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.

В соответствии с п. 4 ст. 57 Гражданского кодекса РФ юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

Статьей 58 ГК РФ предусмотрено, что при такой форме реорганизации, как преобразование юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы), к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Пунктом 3 ст. 55 НК РФ установлено, что, если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации). При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации.

Главой 24 "Единый социальный налог" НК РФ не предусмотрено специальных положений, регулирующих порядок определения налоговой базы, исчисления и уплаты единого социального налога организацией в случае ее реорганизации.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу физических лиц, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с п. 1 ст. 239 НК РФ от уплаты единого социального налога освобождаются организации любых организационно-правовых форм с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 руб. на каждое физическое лицо, являющегося инвалидом I, II или III группы. При этом налоговым периодом по единому социальному налогу является календарный год на основании ст. 240 НК РФ.

Правопреемства в части налоговой базы, в частности по единому социальному налогу, а также правопреемства в части применения пониженных ставок единого социального налога законодательством не предусмотрено.

Минфин России в Письме от 15.11.2005 N 03-05-02-04/201 разъяснил, что исходя из содержания ст. 50 НК РФ вновь возникшее юридическое лицо является правопреемником в части уплаты тех налогов реорганизованного юридического лица, обязанность по которым не исполнена до завершения реорганизации.

При этом, как указал Минфин России в Письме от 26.05.2006 N 03-05-02-04/71, выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц до реорганизации юридического лица, не учитываются в налоговой базе по единому социальному налогу реорганизованного юридического лица.

Аналогичная позиция была высказана Минфином России ранее в Письмах от 18.05.2005 N 03-03-01-04/1/268, от 06.05.2005 N 03-05-02-04/94, от 19.01.2005 N 03-05-02-04/4, от 13.03.2002 N 04-04-04/31.

Исходя из вышеизложенного налоговая база по единому социальному налогу формируется организацией, образовавшейся вследствие реорганизации, с момента ее государственной регистрации.

Таким образом, возникшее в результате преобразования юридическое лицо формирует налоговую базу по единому социальному налогу с момента его государственной регистрации без учета выплат, начисленных в пользу физических лиц до реорганизации. Налоговая льгота по уплате единого социального налога в пользу работника-инвалида будет применяться как обществом с ограниченной ответственностью к выплатам в размере 100 000 руб., начисленных в пользу такого работника, так и закрытым акционерным обществом к налоговой базе в сумме 70 000 руб., которая была начислена в пользу данного работника после реорганизации.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

16.02.2007